Sentencia de Camara Contencioso Administrativo Federal- Sala II, 9 de Junio de 2023, expediente CAF 006058/2022/CA001
| Fecha de Resolución | 9 de Junio de 2023 |
| Emisor | Camara Contencioso Administrativo Federal- Sala II |
Poder Judicial de la Nación CAMARA CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO FEDERAL
SALA II
6058/2022.–
BAPRO MANDATOS Y NEGOCIOS SA (TF 48038-I) c/DIRECCIÓN
GENERAL IMPOSITIVA s/RECURSO DIRECTO DE ORGANISMO
EXTERNO
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Buenos Aires, 9 de junio de 2023.- AMD
Y VISTOS, CONSIDERANDO:
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Que, por medio del pronunciamiento del 2/07/2021, la Sala “D” del Tribunal Fiscal de la Nación resolvió, por unanimidad, rechazar la repetición intentada por la firma actora, con costas.
Para así decidir, en primer término se reseñaron los antecedentes de hecho involucrados, dentro de los cuales se destacaron, por un lado, la pretensión de la parte actora y, por el otro, una serie de factores relevantes, a saber:
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Que la accionante resultaba ser una entidad fiduciaria designada para la administración del Fideicomiso “Hotel Irú”, constituido este último por ella y el Sindicato Argentino de Televisión, Servicios Audiovisuales, Interactivos y de Datos -SATSAID- en carácter de fiduciante y beneficiario en los términos de la ley 24.411 y para la construcción y explotación del citado hotel, ubicado en Puerto Iguazú, Provincia de Misiones;
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Que, en ese contexto, se estaba, tal y como lo denominaba el instrumento respectivo, frente a un fideicomiso de administración y c) Que las sumas que BAPRO pretendía repetir ($1.495.519,55) lo eran en concepto de saldos declarados en los períodos fiscales 2009 a 2013, bajo el “Régimen de Impuesto sobre los Bienes Personales – Acciones y Participaciones Societarias” (F899). En particular, explicó que se trataba de pagos efectuados como responsable sustituto del ingreso del impuesto, en los términos, con los alcances y bajo el régimen jurídico del artículo 25.1 de la ley del tributo y su reglamentación (RG 2151/06 y sus modificatorias).
Fecha de firma: 09/06/2023
Firmado por: J.L.L.C., JUEZ DE CAMARA
Firmado por: M.C.C., JUEZ DE CAMARA
Firmado por: L.M.M., JUEZ DE CAMARA
Por otra parte, citó pasajes del artículo sin número agregado a continuación del 4º de la ley 26.452 (vigente desde el período fiscal 2008) y apuntó que, la mentada norma, había incorporado el inciso “k” al artículo 22 de la ley 23.966, referido a la forma en la cual se debían valuar los bienes entregados al fideicomiso.
En tales condiciones, consideró que la fundamentación esbozada por BAPRO (dirigida a obtener la repetición del tributo abonado, por los períodos fiscales descriptos, debido a no ser el fideicomiso -que administraba como fiduciario- una persona física, ni una sucesión indivisa) carecía de todo sustento, en tanto de la documentación agregada a la causa, se desprendía que los pagos efectuados en dicho concepto lo fueron en carácter de “responsable sustituto”.
Por esos motivos estimó que era de aplicación el régimen jurídico de la responsabilidad por deuda ajena y, a ello, agregó que, en el caso, tampoco se había cuestionado la constitucionalidad ni los alcances del artículo 25.1 citado.
Finalmente, reguló los honorarios correspondientes a los profesionales intervinientes por el Fisco Nacional en la suma de $ 21.934 (por la representación procesal) y $54.836 (por el patrocinio letrado), teniendo en cuenta el monto del litigio, el resultado obtenido y las tareas desarrolladas en la primera etapa del pleito (fs. 117/118 vta.).
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Que, disconforme con lo resuelto, el 1/09/21 apeló la parte actora,
quien fundó su recurso el 22/09/21 y cuyo traslado fue contestado el 16/11/21
por el Fisco Nacional (fs. 125, 136/163 y 169/176).
En primer término, relató los antecedentes del caso y, posteriormente,
citó el artículo 17 de la Ley del Impuesto Sobre los Bienes Personales, a los efectos de demostrar que su parte no se encontraba sujeta al tributo referido.
En este sentido, expresó que el impuesto fue ingresado por el fiduciario del “Fideicomiso Hotel Irú” y que éste tuvo como fiduciante al SATSAID, una persona jurídica que ejercía representación gremial.
Además, puso de resalto que el rechazo de la repetición intentada carecía de todo sustento legal, en tanto no se estaba frente a una persona física ni una sucesión indivisa. En particular, criticó la equiparación efectuada por el Tribunal Fiscal de los fideicomisos a las sociedades comerciales,
Fecha de firma: 09/06/2023
Firmado por: J.L.L.C., JUEZ DE CAMARA 2
Firmado por: M.C.C., JUEZ DE CAMARA
Firmado por: L.M.M., JUEZ DE CAMARA
señalando que “[l]os beneficiarios de las sociedades comerciales [eran]
personas físicas (humanas) [que] serían sujetos del impuesto […]” y que, en el caso del fideicomiso referido, el beneficiario era una asociación sindical, a la que calificó como “[u]na persona jurídica o de existencia ideal […] NO
alcanzada por el tributo […]”.
En ese orden de ideas, recordó la naturaleza de los sindicatos, citó los artículos 2 y 3 de la ley de Asociaciones Sindicales y explicó que SATSAID
había adquirido, en el año 2006 y de la Provincia de Misiones, las tierras destinadas a la construcción del “Hotel Irú” (objeto para el cual se había constituido el fideicomiso, con el SATSAID como fiduciante y beneficiario).
Insistió en la inexistencia de “[s]ujeto alguno alcanzado por el Impuesto sobre los Bienes Personales […]” indicando que, si un fideicomiso se encontrara facultado para actuar como responsable sustituto, éste debería reemplazar a un sujeto alcanzado por el impuesto.
Citó el artículo 22, inciso “k”, de la Ley del Impuesto sobre los Bienes Personales y remarcó que, en el caso contemplado por la norma, podría ser eventualmente aplicado a una sociedad comercial o empresa que revistiera el carácter de fiduciante, pero en modo alguno a los sindicatos o a las personas jurídicas cuyos titulares carecieran de interés patrimonial (estos eran, en el caso, los agremiados que no percibirían dividendos ni reintegros de capital social ante una eventual liquidación).
En este sentido, argumentó que no se estaba, en el caso, frente a una persona física o sucesión indivisa que, en última instancia, poseyera los bienes tomados como base del impuesto. Asimismo, adujo que el Fisco Nacional no había gravado, directa o indirectamente, a sujeto alcanzado alguno y que, en la especie, el fiduciario había pagado por el fideicomiso (cuyo fiduciante era un sindicato), determinando la imposibilidad de que se produzca una repetición:
[c]ontra ningún sujeto alcanzado por el impuesto […]
o de que una persona física o sucesión indivisa dedujera el tributo.
De tal modo, expresó que la sentencia recurrida había fundado: “[e]l derecho al cobro del tributo en el hecho de habérselo recaudado bajo la figura del responsable sustituto, sin importar, evidentemente, que no se [pudiera]
determinar a quien se pretendió sustituir en la obligación tributaria […]”.
Fecha de firma: 09/06/2023
Firmado por: J.L.L.C., JUEZ DE CAMARA 3
Firmado por: M.C.C., JUEZ DE CAMARA
Firmado por: L.M.M., JUEZ DE CAMARA
Manifestó que el Tribunal Fiscal pretendió sostener la procedencia del tributo cobrado por: “[e]l solo hecho de estar genéricamente estipulada, en la Ley del Impuesto, la obligación accesoria de la sustitución, ello sin perjuicio de la inexistencia de [una] obligación principal de tributar, dada por la concreta verificación de un hecho imponible en cabeza de un contribuyente […]”.
Citó doctrina para sustentar sus dichos y recalcó que no podía fijársele a su parte una obligación accesoria si, como sucedía en el caso, se carecía de una obligación principal, dada por la falta de individualización del sujeto obligado al pago del tributo involucrado.
De esta manera, concluyó que se encontraba demostrada la improcedencia del cobro efectuado por el Fisco y la consecuente admisibilidad de la repetición intentada.
Por otra parte, consideró que no se encontraban configurados los elementos necesarios para que exista un caso de “responsabilidad por deuda ajena”.
Sobre la cuestión, apuntó que, el surgimiento del referido deber, se componía de dos elementos: por un lado, la realización del hecho imponible y,
por el otro, la realización “[d]el presupuesto de hecho a partir del cual el sustituto reemplaza al contribuyente […]”. En particular, sostuvo que ninguno de ellos había acontecido, motivo por el cual no le correspondía al fideicomiso abonar el tributo del caso en calidad de “responsable por deuda ajena”.
En tales condiciones, argumentó que resultaba esencial tener en cuenta el artículo 17 de la ley del impuesto y no recurrir ni al artículo agregado a continuación del 25 ni al 22, inciso “k”, como lo postulaba el Tribunal Fiscal.
En tercer lugar, adujo que se encontraba afectado el principio de capacidad contributiva. Para sustentar dicha posición, recurrió al citado de posturas doctrinarias y antecedentes jurisprudenciales, al tiempo en que expresó que se estaba frente a un tributo de carácter personal (y no real) y que no era posible sostener “[q]ue se [hubiera] cumplido con el requisito de capacidad contributiva [si no se podía] determinar quién [era] el sujeto cuya capacidad de contribuir [debía] medirse […]”.
A modo de colofón, reiteró que el Fisco Nacional había percibido las sumas que su parte pretendía repetir sin que pudiera conocerse “[d]e qué
Fecha de firma: 09/06/2023
Firmado por: J.L.L.C., JUEZ DE CAMARA 4
Firmado por: M.C.C., JUEZ DE CAMARA
Firmado por: L.M.M., JUEZ DE CAMARA
persona [eran] esos bienes por los que percibió el tributo […]” y, por lo expuesto, solicitó que se revocara lo decidido.
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Que, sentado lo anterior y en atención a la cuestión que se debe resolver, resulta insoslayable exhibir y detallar la prueba conducente que obra en la causa en formato papel.
En primer término, corresponde destacar que, de las constancias de lo actuado ante el Tribunal Fiscal de la Nación, se verifica que:
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El 01/04/09 la parte actora (BAPRO Mandatos y Negocios S.A. -hoy Provincia Fideicomisos S.A.U.-) y el Sindicato Argentino de Televisión,
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