Sentencia de Camara Contencioso Administrativo Federal- Sala III, 21 de Septiembre de 2023, expediente CAF 023439/2022/CA001
| Fecha de Resolución | 21 de Septiembre de 2023 |
| Emisor | Camara Contencioso Administrativo Federal- Sala III |
Poder Judicial de la Nación CAMARA CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO FEDERAL-
SALA III
Expte. nro. 23439/2022 - PRAXAIR ARGENTINA SRL c/
DIRECCIÓN GENERAL IMPOSITIVA s/RECURSO DIRECTO DE
ORGANISMO EXTERNO
Buenos Aires, de septiembre de 2023.- TAR
Y VISTOS; CONSIDERANDO:
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Que a fs. 119/130 el Tribunal Fiscal de la Nación –TFN–, Sala D, resolvió confirmar en su totalidad la Resolución AFIP-
DGI Nº 264/15 (DV DEOB), a través de la cual se había determinado de oficio la obligación tributaria de la actora frente al Impuesto a los Bienes Personales (en adelante IBP), correspondiente a los períodos fiscales 2008 al 2011, con más intereses resarcitorios, con costas.
Para decidir de tal modo, en primer término y en relación a la prescripción de la acción para perseguir el cobro de los tributos reclamados que había opuesto la recurrente, el a quo expresó
que, si bien era cierto que no resultaba aplicable la suspensión de dicho plazo que había dispuesto la Ley Nº 26.476 (con fundamento en que el plazo de prescripción del requerimiento involucrado en la presente controversia comenzó a computarse con posterioridad a la entrada en vigencia de la norma), de todas maneras el plazo aludido había resultado suspendido, posteriormente, por similar disposición inserta en la Ley Nº 26.860.
Posteriormente, luego de formular una reseña de los fundamentos principales que estructuran el acto impugnado y los argumentos del recurso que había presentado la contribuyente, así como también de ciertos extremos fácticos destacados por su relevancia y la normativa aplicable, aclaró la situación societaria del Grupo Praxair,
originalmente fundado en los Estados Unidos de Norteamérica,
indicando que éste se encontraba integrado por sociedades que operaban en más de treinta países y su principal actividad era la comercialización de gases atmosféricos y procesados, además de Fecha de firma: 21/09/2023
Firmado por: C.M.G., JUEZ DE CAMARA
Firmado por: S.G.F., JUEZ DE CAMARA
Firmado por: S.M.M., SECRETARIA DE CAMARA
recubrimientos de alto rendimiento y servicios vinculados a las industrias metalúrgica, energética y química, entre otras.
Desde otra perspectiva, expresó que toda empresa tiene derecho a proyectar sus actividades comerciales, procurando minimizar la carga tributaria -derivada del ejercicio de una actividad mercantil o la tenencia de un patrimonio-, mediante la elección de la vía de acción más eficiente entre todas las alternativas legales posibles, y en tal sentido, se ha definido a la planificación fiscal internacional como la reflexión y cálculo de antemano para optimizar la utilización de la normativa reguladora de los impuestos con que se gravan operaciones que se realizan en el exterior de un país, dentro de la legalidad y con la finalidad de que la carga tributaria sea la menor posible.
Por otra parte, puntualizó también que no se encuentra controvertido en autos que tanto Praxair Sudamérica S.L.
como Praxair Holding Latinoamérica S.L. resultaban sociedades unipersonales constituidas en España, que habían optado por acogerse al régimen especial de entidades de tenencias de valores extranjeros (EFTVE) y constituía su objeto social la suscripción, adquisición,
tenencia y venta de acciones, participaciones y obligaciones de sociedades de todas clases, activos financieros y títulos valores.
Respecto a los beneficios que otorgaba el régimen impositivo español a este tipo de sociedades, apuntó que se generaba una situación de “doble no imposición”, toda vez que Argentina no podía gravar las tenencias accionarias -por imperio del Convenio de Doble Imposición (en adelante CDI)-, mientras que dicho instrumento internacional le atribuía potestad tributaria exclusiva a España, país que, a su vez, no gravaba la tenencia accionaria de sociedades creadas en su territorio y adheridas al régimen especial de entidades de tenencias de valores extranjeros, siempre que las mismas provinieran de tenencias de participaciones o acciones de sociedades constituidas fuera de su territorio.
Fecha de firma: 21/09/2023
Firmado por: C.M.G., JUEZ DE CAMARA
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En efecto, puntualizó que el convenio de Doble Imposición celebrado con España (aprobado mediante la Ley Nº
24.258), aplicable a los períodos fiscales determinados por el fisco, en el apartado 4º de su artículo 22 establecía que el patrimonio constituido por acciones o participaciones en el capital o patrimonio de una sociedad “sólo puede someterse a imposición en el Estado Contratante del que su titular sea residente”. Sin embargo, remarcó que no podía dejarse de lado el principio de buena fe -recogido en el artículo 31.1, de la Sección Tercera, de la Convención de Viena sobre el Derecho de los Tratados de 1969- a la hora de interpretar los convenios bajo análisis.
En base a dicho principio, estimó que debían existir motivos razonables para llevar a cabo el hecho económico para lo cual la sociedad debiera tener actividad empresarial y, no que su único propósito fuera el disfrute de los beneficios del Convenio en cuestión.
Por esta razón, luego de enfatizar que dicho acuerdo no había previsto -
entre sus cláusulas- normas antiabusivas en materia de impuestos patrimoniales; como resulta ser el IBP, estimó que correspondía aplicar la normativa interna para evitar el aprovechamiento impropio de las ventajas del Convenio de marras. Merced a esto, resultaba razonable acudir al principio de la realidad económica, plasmado en el artículo 2º
de la ley de procedimiento tributario, el cual permite prescindir de la estructura jurídica de un acto para adecuarlo a la intención económica y efectiva del contribuyente.
No obstante lo cual, indicó que los beneficios del Convenio de Doble Imposición con España no podrían negarse, en autos, si se hubiera demostrado que la tenencia accionaria de parte de las sociedades españolas respondía a razones económicas, comerciales y/o industriales y no -como lo había sostenido el Fisco- al sólo efecto Fecha de firma: 21/09/2023
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de hacer prevalecer las disposiciones del Convenio Tributario con un fin exclusivamente fiscal, el cual sería exonerarse de la carga tributaria.
De esta manera, luego de haber analizado la prueba producida, el Tribunal concluyó que no surgían razones valederas de índole económica, comercial y/o industrial que hubieran justificado, ya fuera la transferencia como la tenencia de acciones de sociedades españolas -de titularidad de una empresa canadiense perteneciente al Grupo Praxair- respecto a Praxair Argentina, circunstancia que no había sido contrarrestada de forma alguna por la recurrente, puesto que no había ofrecido prueba al respecto, ni tampoco resultaba atendible, con el fin de desvirtuar el criterio fiscal, la única argumentación de inversiones de las sociedades españolas en otras compañías del Grupo Praxair en Sudamérica.
En este punto, confirmó el cómputo de intereses,
cuya procedencia también había sido especialmente cuestionada por la contribuyente, destacando que se trataba de intereses resarcitorios, cuya naturaleza era ajena a la de las normas represivas.
Finalmente, reguló los honorarios de los profesionales intervinientes por el Fisco Nacional.
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Que contra dicho pronunciamiento apeló la actora y expresó agravios a fs. 164/187, los cuales fueron contestados por la demandada a fs. 191/207 vta.
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Que en el memorial de marras la accionante plantea las siguientes cinco cuestiones:
En primer lugar, discrepa con el criterio de considerar que el cómputo del plazo de prescripción se hubiera visto interrumpido por aplicación de lo previsto en la Ley Nº 26.680. Por el contrario, sostiene que dichas disposiciones resultaban aplicables exclusivamente respecto a aquellas personas que se hubieran acogido al régimen de exteriorización voluntaria de la tenencia de moneda extranjera allí dispuesto. Subsidiariamente denuncia la Fecha de firma: 21/09/2023
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inconstitucionalidad del artículo 17 de la mencionada ley y el art. 7º de la Resolución General AFIP Nº 3509.
En segundo orden, esgrime que tampoco resulta admisible la aplicación del principio de la realidad económica,
receptado en el artículo 2º de la Ley Nº 11683, para la solución de la presente litis. En este punto, denuncia error en la sentencia apelada al convalidar la postura del Fisco, según la cual, ante situaciones que considera “abusivas” en relación a los beneficios que otorga el instrumento internacional celebrado con España, correspondería aplicar normas de derecho interno para subsanar tal falencia. Por el contrario,
entiende que, en tal caso, debería haberse optado por renegociar el convenio o denunciarlo, en ambos casos con efectos hacía el futuro.
En tercer término, agrega que más allá de lo planteado precedentemente, la aplicación de este principio al caso en concreto fue realizada de manera arbitraria, puesto que en base a la valoración de los elementos probatorios realizada en el decisorio recurrido no habría quedado demostrado cuál habría sido la forma o la estructura jurídica inadecuada que habría sido utilizada por el Grupo Praxair, ni cuál debería haber sido la forma o la estructura jurídica que se debería haber utilizado.
En el mismo sentido,...
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