Sentencia de Suprema Corte de Justicia (Argentina), 12 de Noviembre de 1996, S. 782. XXVIII

• Emisor: Suprema Corte de Justicia (Argentina)

S. 782. XXVIII.

Sedamil S.A.I.C. c/ Estado Nacional (A.N.A.) s/ aduana.

Buenos Aires, 12 de noviembre de 1996.

Vistos los autos: "Sedamil S.A.I.C. c/ Estado Nacional (A.N.A.) s/ aduana".

Considerando:

1. ) Que la Sala IV de la Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal confirmó la sentencia de la instancia anterior que había hecho lugar a la demanda promovida por la actora y declarado -en consecuencia- que las exportaciones realizadas por ella a la Isla Grande de la Tierra del Fuego se encontraban exentas de la tasa de estadística establecida por la ley 23.664.

   Para decidir en el sentido indicado sostuvo que el art. 20, inc. c, de la ley 19.640 "constituye una disposición especial de la cual resulta en forma clara, implícitamente, la exención de la tasa de estadística en los casos de exportaciones del territorio continental nacional al área aduanera especial" (fs. 677 vta.).

   Entendió que el legislador, al aclarar tal norma incluyendo a determinados impuestos en la exención general de tributos por ella establecida, y excluyendo la tasa por servicios aduaneros extraordinarios, evidenció "su inequívoca intención de que no se excluya de tal exención a la tasa de estadística" (fs. 677 vta.).

   Consideró -sobre la base de tal conclusión- que, incluso en la hipótesis de que se admitiese que la ley 19.640 no integra ni reglamenta al Código Aduanero, correspondería reconocer el derecho de la actora a la exención ya que de una norma especial resultaba que no cabía excluir a la tasa de estadística de le exención general de tributos.

2. ) Que contra tal sentencia el apoderado de la

   Administración Nacional de Aduanas dedujo el recurso extraordinario que fue concedido mediante el auto de fs.

   698/698 vta., excepto en lo referente a la tacha de arbitrariedad formulada.

   Con los alcances con los que ha sido admitido por el a quo, el recurso interpuesto resulta formalmente procedente pues se encuentra controvertida la inteligencia de normas de carácter federal -como lo son las contenidas en las leyes 19.640 y 23.664- y la sentencia definitiva del superior tribunal de la causa es adversa al derecho que el recurrente sustenta en ellas (art. 14, inc. 3°, de la ley 48).

3. ) Que los fundamentos del recurso extraordinario pueden resumirse del siguiente modo: a) el Código Aduanero ley 22.415- no deroga ni a él se incorporan las normas de los regímenes -como el de la ley 19.640- establecidos con anterioridad a su entrada en vigencia; b) la ley 23.664 -en su art. 2°- determina que las exenciones generales de tributos previstas en normas que no integran el citado código o su reglamento no comprenden la tasa de estadística, salvo disposición expresa en contrario; c) el art. 20 de la ley 19.640 no dice que las operaciones de exportación con destino al área aduanera especial se encuentren exentas de aquella tasa, y la exención tampoco surge de la intención del legislador ni de la implicancia de esa norma; d) tal como lo dispone el art. 600 del Código Aduanero, los beneficios tributarios establecidos para el área especial no alcanzan a las tasas retributivas de servicios, como lo es la de estadística; e) invoca en favor de la posición sostenida por su

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   Sedamil S.A.I.C. c/ Estado Nacional (A.N.A.) s/ aduana. parte lo dispuesto en la resolución 1509/89 de la Administración Nacional de Aduanas.

4. ) Que la ley 19.640 contiene un conjunto de normas que -según se expresa en la nota que acompañó al respectivo proyecto- establecen "un régimen especial fiscal y aduanero para el Territorio Nacional de la Tierra del Fuego, Antártida e Islas del Atlántico Sud, en reemplazo de aquel del cual gozara anteriormente y que resultara derogado en virtud de la sanción de la ley 18.588". El Código Aduanero no modificó dicha ley ni incorporó a su texto las disposiciones de aquélla. En tal sentido, en la exposición de motivos se expresa que las normas contenidas en el capítulo segundo de la sección VII "tienen por finalidad constituir el estatuto de las áreas francas, estableciendo los principios generales aplicables y una regulación de base. En consecuencia, no tienen por efecto derogar o afectar los regímenes aduaneros especiales que se hubieren sancionado (por ejemplo el creado por la ley 19.640) ni implica una restricción para la creación de otros que eventualmente decidieren dictarse". Es evidente que tales expresiones son también aplicables respecto de las "áreas aduaneras especiales" o "territorios aduaneros especiales", a los que se refiere el capítulo tercero de la misma sección.

   Por otra parte, tampoco puede calificarse a la ley 19.640 como reglamentaria de un cuerpo normativo de igual jerarquía -como lo es el Código Aduanero- que fue sancionado nueve años más tarde.

5. ) Que, por lo tanto, cabe admitir que asiste ra

   zón al recurrente en el primero de los argumentos anteriormente enunciados. Si bien esta conclusión no conduce a alterar el sentido de la decisión de la sentencia apelada que incluso la admitió como una hipótesis- es útil sin embargo para precisar que la posible restricción del beneficio que se discute en el pleito habrá de ser examinada a la luz de lo establecido por el segundo párrafo del art. 2° de la ley 23.664 -que se refiere al supuesto de exenciones previstas en normas que no integrasen el Código Aduanero o su reglamentación- y no sobre la base de lo dispuesto en la primera parte de ese artículo. Además, aquella conclusión demuestra que resulta insustancial el argumento expuesto por el recurrente -en franca contradicción con la postura porél adoptada en lo referente al punto precedentemente examinadosobre la base de lo establecido en el art. 600 del mencionado código. Sin perjuicio de ello, cabe señalar que tal norma dista de tener el significado que se le atribuye en el recurso extraordinario, pues sólo surge de ella que el nivel de las tasas retributivas de servicios que pudieren ser aplicables en los territorios aduaneros especiales -en relación con el que rigiese en el territorio aduanero general- no es una pauta para justificar la existencia de un área de tal naturaleza, en orden a las definiciones que sobre los distintos ámbitos espaciales aduaneros contiene el art. 2° del citado ordenamiento legal.

6. ) Que, sentado lo que antecede, corresponde precisar el alcance de los beneficios tributarios otorgados por el art. 20 de la ley 19.640 a las exportaciones efectuadas desde el territorio nacional continental al área aduanera

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   Sedamil S.A.I.C. c/ Estado Nacional (A.N.A.) s/ aduana. especial creada por dicha ley, y en su caso, la restricción que pudiere resultar de lo dispuesto por el art. 2° -segundo párrafo- de la ley 23.664.

7. ) Que aun cuando el citado art. 20, en su inciso c), no menciona expresamente a la tasa de estadística como uno de los tributos cuyo pago dispensa por tales exportaciones, surge claramente de la norma que el beneficio allí dispuesto comprende a dicho gravamen. Ello es así no sólo por cuanto tal precepto establece una "exención total de tributos a, o con motivo de la exportación", sino también en razón de que -según el texto legal- únicamente resulta excluida la tasa por servicios aduaneros extraordinarios.

8. ) Que al respecto cabe recordar que, conforme a conocida jurisprudencia de esta Corte, las normas impositivas -incluso las que estatuyen beneficios de carácter fiscal- no deben entenderse con el alcance más restringido que su texto admita sino en forma tal que el propósito de la ley se cumpla de acuerdo con los principios de una razonable y discreta interpretación (Fallos: 303:763; 307:871), lo que equivale a admitir que las exenciones tributarias pueden resultar del indudable propósito de la norma y de su necesaria implicancia (Fallos: 315:257; causa M.130.XXIII. "Multicambio S.A. s/ recurso de apelación", fallada el 1° de junio de 1993).

9. ) Que de acuerdo con lo precedentemente expuesto corresponde examinar el agravio de la demandada, consistente en que la exención resulta improcedente en virtud de lo dispuesto en la última parte del art. 2° de la ley 23.664. Tal norma dispone que "salvo disposición especial en contrario,

   se considerará que las exenciones generales de tributos previstas en normas que no integraren el Código Aduanero o su reglamentación, no comprenden a la tasa de estadística".

   10) Que el sentido de la norma antes transcripta máxime si se la examina de manera armónica con lo dispuesto en las restantes disposiciones de la ley que integra- no puede ser otro que el de impedir que exenciones tributarias que fueron otorgadas en términos genéricos, sin tener especialmente en consideración los distintos gravámenes aduaneros aplicables a determinadas operaciones de importación o exportación, puedan conducir a dispensar el pago de la tasa de estadística. No es ésta la situación en examen pues el art.

   20 de la ley 19.640 -como se señaló- regula específicamente el tratamiento fiscal y aduanero de las exportaciones realizadas desde el territorio argentino continental hacia el área aduanera especial. El hecho de que haya establecido a su respecto una "exención total de tributos" no altera la conclusión expuesta pues el texto legal no se limita a esa mera enunciación, sino que ha precisado sus alcances incluyendo explícitamente en el beneficio ciertos impuestos -sobre los que podía caber alguna duda- y excluyendo expresamente a la "tasa por servicios aduaneros extraordinarios". En otras palabras, si bien la norma no menciona a todos y cada uno de los tributos alcanzados por la dispensa, tiene un grado de precisión suficiente como para no ser considerada una mera "exención general de tributos", a los efectos aquí examinados, en particular, si se considera que regula específicamente una particular operación aduanera, perfectamente definida, como lo es la exportación de mercaderías del territorio

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   Sedamil S.A.I.C. c/ Estado Nacional (A.N.A.) s/ aduana. aduanero general al área especial de la Isla Grande de la Tierra del Fuego.

   11) Que en relación al argumento del recurrente fundado en lo dispuesto en la resolución de la Administración Nacional de Aduanas 1509/89, corresponde poner de relieve que -según lo ha establecido el Tribunal en la citada causa "Multicambio"- "del mismo modo que el principio de legalidad que rige en la materia -confr. arts.

4. , 17 y 67, inc. 2°, de la Constitución Nacional (en el caso y de acuerdo al nuevo texto de la Ley Fundamental:

   art. 75, inc. 1°)- impide que se exija un tributo en supuestos que no estén contemplados por la ley, también veda la posibilidad de que se excluyan de la norma que concede una exención situaciones que tienen cabida en ella con arreglo a los términos del respectivo precepto". En virtud de tal principio liminar, el argumento examinado resulta inatendible, pues tal resolución administrativa más allá de que su texto (punto 1.6 del anexo II) no otorga una solución inequívoca a cuestiones como las examinadas en el sub lite- no podría desconocer válidamentela exención otorgada por la ley.

   12) Que, por último, no puede dejar de señalarse que aun en la hipótesis de que no se compartiera el criterio interpretativo seguido en los anteriores considerandos, y se propiciase -en cambio- una exégesis meramente literal y restrictiva de las normas en juego, tampoco en esta hipótesis podría sostenerse que por las exportaciones en cuestión deba abonarse la tasa de estadística, pues aunque se aceptase que tal exégesis lleve a concluir que la exención resulta improcedente, con ese mismo criterio debería reconocerse también

   -y en un orden lógico con carácter previo a ello- que en rigor se trataría de un supuesto de no sujeción al tributo, ya que el art. 1° de la ley 23.664 sólo menciona -como alcanzadas por la tasa- a operaciones efectuadas bajo regímenes previstos en el Código Aduanero, ante lo cual la conclusión expresada en el considerando 4° habría sellado -en el marco de la aludida hipótesis- la suerte del organismo aduanero.

   Por ello, se declara formalmente procedente el recurso extraordinario, con los alcances consignados en el considerando 2° y se confirma la sentencia apelada. Con costas. N. y devuélvase. EDUARDO MOLINE O'CONNOR -AUGUSTO CESAR BELLUSCIO - ANTONIO BOGGIANO - GUILLERMO A. F. LOPEZ - GUSTAVO A. BOSSERT.