Sentencia de Camara Contencioso Administrativo Federal- Sala IV, 23 de Agosto de 2022, expediente CAF 009548/2021/CA001
| Fecha de Resolución | 23 de Agosto de 2022 |
| Emisor | Camara Contencioso Administrativo Federal- Sala IV |
Poder Judicial de la Nación CAMARA CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO FEDERAL- SALA IV
9548/2021 “TELECOM ARGENTINA SA (TF 70161445-I) c/ DIRECCION
GENERAL IMPOSITIVA s/RECURSO DIRECTO DE ORGANISMO
EXTERNO”
Buenos Aires, de agosto de 2022.
VISTO:
El recurso interpuesto por la demandada el 12/03/21 contra el pronunciamiento del 28/12/20; y CONSIDERANDO:
-
) Que, mediante pronunciamiento del 28/12/20, el a quo revocó la resolución 62/2019 (DV DEOB), mediante la cual se había determinado de oficio,
con carácter parcial, la materia imponible en el Impuesto a las Ganancias de Telecom Argentina S.A. (“Telecom”), por el período fiscal 2012, con más sus intereses resarcitorios y una multa en los términos del art. 45 de la ley 11.683 (t.o.
en 1998 y sus modificatorias). Asimismo, impuso las costas a la vencida (v.
INLEG-2020-90784804-APN-VOCV#TFN).
Para así decidir, destacó que el Fisco Nacional había impugnado la deducción de ciertos gastos computados por Telecom y vinculados -directa o indirectamente- a la obtención de dividendos pagados por Telecom Personal S.A.,
calificados como “no computables” por la ley del Impuesto a las Ganancias (“LIG”).
A continuación, detalló la normativa vigente en materia de deducciones y reseñó criterios doctrinarios y jurisprudenciales que consideró
aplicables a la cuestión en debate.
Señaló que la voluntad del legislador había estado orientada a establecer una diferencia técnica entre los conceptos de ganancia no gravada o exenta y ganancia no computable, y que los dividendos, no obstante estar gravados, estaban conceptualizados dentro de esta última categoría. En ese mismo orden de ideas, precisó que sólo las ganancias no gravadas o exentas se encuentran mencionadas expresamente en la regla de prorrateo establecida en el art. 80 de la LIG y en el art. 117 de su decreto reglamentario, en tanto la categoría “no computable” admitía la deducción de todos los gastos necesarios para su obtención, de conformidad con lo dispuesto en el segundo párrafo del art. 64 de la LIG.
Agregó que el referido artículo aceptaba en forma expresa la deducción de los gastos necesarios para la obtención de rentas no computables “a Fecha de firma: 23/08/2022
Firmado por: M.D.D., JUEZ DE CAMARA
Firmado por: J.E.M., JUEZ DE CAMARA
Firmado por: R.W.V., JUEZ DE CAMARA
condición de que no hubiesen sido ya considerados en la liquidación de este gravamen (el Impuesto a las Ganancias) y que, como dice la norma, respeten las limitaciones establecidas en esta ley”.
En ese contexto, sostuvo que la asimilación de las rentas no computables a las rentas exentas y no gravadas para el cálculo del prorrateo de gastos previsto en el art. 80 de la LIG, hacía que el art. 64 de ese mismo cuerpo legal —que posibilita la deducción de los “gastos necesarios”— perdiera todo sentido. Bajo tales premisas, concluyó que las rentas no computables debían mantenerse al margen del cálculo del prorrateo de gastos comunes, por lo cual correspondía revocar el ajuste fiscal en autos.
-
) Que, disconforme con la decisión, el Fisco Nacional apeló y expresó agravios el 12/03/21 y el 6/04/21, respectivamente, que fueron replicados por su contraria el 26/05/21 (v. RE-2021-22060864-APN-DTD#JGM, IF-2021-
29633779-APN-DTD#JGM y IF-2021-46984502-APN-DTD#JGM).
En sustancia, sostiene que el fallo del a quo resulta arbitrario, en tanto se aparta de las constancias de la causa y de la normativa aplicable. Al respecto,
señala que en atención al carácter no computable de los dividendos, corresponde estar a lo previsto en el art. 17 de la LIG (actual art. 23, t.o. 2019) cuyo texto establece la prohibición de deducir como gasto una erogación vinculada con ganancias no computables. Cita jurisprudencia en torno a su tesitura (Sala V, in re “M., S.A., sent. del 16/12/05 y Sala III, in re “Banco Mariva SA C/EN –AFIP s/DGI”, sent. del 29/11/18).
Manifiesta que si bien desde un plano técnico “podríamos aceptar que los términos `exención` y `no cómputo` pueden encontrar acepciones o interpretaciones distintas, en el caso operan con matices claramente análogos, al menos en lo que refiere a la imposibilidad de deducir como gasto una erogación que se relaciona con una renta que no cabe tener en consideración o no está
comprendida en la determinación de la ganancia gravada en el impuesto discutido” (cfr. art. 17, tercer párrafo de la LIG).
Señala que, en el Impuesto a las Ganancias, los gastos relacionados con dividendos constituyen deducciones no admitidas, resultando indiferente el carácter de renta exenta o no computable por no considerarse a dichos gastos como necesarios “ya que estos, para que tengan justamente tal carácter, deben responder a los requisitos de estar destinados a obtener, mantener o conservar ganancias gravadas, lo que no ocurriría tampoco dentro de dicha calificación de rentas no computables”. En otras palabras, la inexistencia de computabilidad Fecha de firma: 23/08/2022
Firmado por: M.D.D., JUEZ DE CAMARA
Firmado por: J.E.M., JUEZ DE CAMARA
Firmado por: R.W.V., JUEZ DE CAMARA
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GENERAL IMPOSITIVA s/RECURSO DIRECTO DE ORGANISMO
EXTERNO”
provocaría —a su criterio— la improcedencia de la deducción de los gastos vinculados con la obtención de los dividendos.
Subraya la interpretación jurisprudencial sustentando por la Sala V del Fuero en la causa “M., S.A.” -fallo supra cit.-, conforme la cual “El resultado que distribuye la sociedad pagadora por medio de dividendos ya fue objeto del correspondiente neto de los gastos necesarios para la producción de dicho rendimiento, por lo tanto los mismos ya son resultados netos que fueron sometidos al impuesto, y es por todo ello por lo que no corresponde gravarlos nuevamente en cabeza del accionista que nada habrá de pagar por ello en concepto de este impuesto y, por lo tanto, nada habrá que deducir a su respecto”.
Alega que adoptar una postura contraria, implicaría una indebida reducción de la base imponible del gravamen, pues los costos incurridos para producir rentas no imponibles se transformarían en quebrantos computables;
mecanismo “imposibilitado en la propia economía de la ley del impuesto”.
Por tales motivos, peticiona que se revoque la sentencia apelada, con imposición de costas a la actora.
-
) Que, en oportunidad de replicar el memorial, Telecom sostiene que la arbitrariedad alegada carece de sustento en tanto el a quo fundamentó el pronunciamiento de conformidad con la normativa, jurisprudencia y doctrina aplicable al caso. Añade que tampoco se apartó de las constancias de la causa por lo que el agravio formulado se traduciría en una mera discrepancia con la resolución apelada.
Cuestiona la interpretación sustentada por el Fisco Nacional en función a la calificación expresa de ganancia “no computable” que el art. 64 de la LIG atribuye a los dividendos; caracterización que -a su entender- revela la voluntad manifiesta del legislador de establecer una distinción con respecto de la ganancia “no gravada”, “no comprendida” o “exenta”. De lo contrario -según expresa-, se incrementaría artificial y antijurídicamente la ganancia neta gravada del sujeto, producto de la impugnación de los gastos presuntamente vinculados a ella, lo cual es precisamente lo que la norma y el legislador han pretendido evitar.
Agrega que la doctrina y la jurisprudencia son contestes al sostener la prohibición de analogía en la aplicación de las normas tributarias materiales, todo lo cual enervaría la tesitura del Fisco; máxime teniendo en cuenta el principio Fecha de firma: 23/08/2022
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interpretativo que establece que donde la ley no distingue, el intérprete tampoco debe hacerlo.
Diferencia el caso bajo análisis del supuesto reglado en el art. 46 de la LIG relativo a las ganancias gravadas de una persona física. Al respecto, precisa que, para una persona jurídica, el tipo de renta que representa el dividendo obtenido constituye una renta de tercera categoría “no computable”, conforme lo previsto en el artículo 64 de la LIG que, además, estipula la deducción de los gastos; mientras que para una persona física los dividendos constituyen una renta de segunda categoría (regulada en el artículo 46 de la LIG) que, a diferencia del art. 64 supra referenciado, no establece la deducción de los gastos vinculados a dichos beneficios.
Asimismo, alega que la renta cuestionada tampoco se encuentra comprendida dentro de las ganancias exentas enumeradas en el art. 20 del citado ordenamiento, circunstancia que acredita la improcedencia de la interpretación analógica ensayada por la demandada. Ello, en función a la jurisprudencia de la Corte federal, según la cual las exenciones impositivas deben resultar de la letra de la ley, de la indudable intención del legislador o de la necesaria implicación de las normas que las establezcan.
Añade que el segundo párrafo del art. 64 habilita expresamente la deducción impugnada por la AFIP bajo la condición de que no hubiera sido ya considerada en la liquidación del gravamen. En consecuencia, señala que la inclusión de tales gastos dentro del prorrateo reglado por el art. 80 de la LIG
implicaría tener por no escrito y transformar en letra muerta lo dispuesto en la LIG, máxime cuando la norma no requiere un gran esfuerzo interpretativo.
En otro orden de ideas, pone de manifiesto que el pronunciamiento “S.M.S., sent. del 30/10/70, citado por el recurrente, tampoco resulta aplicable al caso en tanto la normativa vigente en ese momento era sustancialmente diferente a la aplicable en los autos de marras.
Asevera que el término “no computable” responde a una técnica legislativa mediante la cual se pretendió atribuir la renta gravada exclusivamente al balance...
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