Sentencia de Camara Contencioso Administrativo Federal- Sala V, 12 de Agosto de 2021, expediente CAF 002115/2021/CA001
| Fecha de Resolución | 12 de Agosto de 2021 |
| Emisor | Camara Contencioso Administrativo Federal- Sala V |
Poder Judicial de la Nación CAMARA CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
FEDERAL- SALA V
2115/2021
SWISS MEDICAL SA c/ DIRECCION GENERAL IMPOSITIVA
s/RECURSO DIRECTO DE ORGANISMO EXTERNO
Buenos Aires, de agosto de 2021.-
VISTOS
Y CONSIDERANDO:
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Que el 8 de septiembre de 2020 el Tribunal Fiscal de la Nación confirmó la Resolución n° 62/2019 dictada por la División Determinaciones de Oficio “A” del Departamento de Grandes Contribuyentes Nacionales de la Subdirección General de Operaciones Impositivas de Grandes Contrbuyentes Nacionales de la AFIP-DG
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Mediante dicha resolución se había determinado la obligación fiscal de la firma actora relativa al Impuesto a las Ganancias del período fiscal 2012, la cual resultaba absorbida en su totalidad como consecuencia del cómputo de retenciones y/o percepciones, anticipos y demás pagos a cuenta declarados y; en consecuencia, se determinó el nuevo saldo a favor de la firma contribuyente en la suma de 39.558.941,04 pesos.
Puso de manifiesto que el Fisco había detectado por parte de la firma actora una deducción indebida de gastos por 543.226 pesos relacionadas con ganancias no computables –
dividendos percibidos- en la medida en que no se había efectuado el prorrateo de gastos que prevén las normas aplicables lo que, a entender del organismo fiscal, trajo aparejada una reducción de 190.129,10 pesos del saldo a favor declarado por la actora para el Impuesto a las Ganancias del período fiscal 2012.
Señaló las posturas de ambas partes en orden a la interpretación del artículo 80 de la Ley de Impuesto a las Ganancias en lo relativo a la deducibilidad o no de los gastos relacionados con dividendos cobrados.
Con base en la definición general de “ganancias” contenida en el artículo 2° de la Ley relativa a ese impuesto,
señaló que en el artículo 17 se establece cómo determinar la “ganancia neta” (resultado obtenido de detraer a la ganancia bruta los gastos necesarios para obtenerla o, en su caso, para mantener o conservar la Fecha de firma: 12/08/2021
Firmado por: G.F.T., JUEZ DE CAMARA
Firmado por: TOMAS BRANDAN, SECRETARIO DE CAMARA
Firmado por: PABLO GALLEGOS FEDRIANI, JUEZ DE CAMARA
Firmado por: J.A., JUEZ DE CAMARA
fuente, cuya deducción admita la ley, en la forma que la misma disponga)
y la “ganancia neta sujeta a impuesto” (resultado obtenido al detraer de la ganancia neta de la primera, segunda, tercera y cuarta categoría las deducciones que autoriza el artículo 23; aclarándose expresamente que en ningún caso serán deducibles los gastos vinculados con ganancias exentas o no comprendidas en ese impuesto).
En lo que refiere a los “gastos” indicó que se trataba de un concepto no definido en la normativa y puso de manifiesto que al respecto, en el artículo 80 de la ley de Impuesto a las Ganancias se establece que“…los gastos cuya deducción admite esta ley, con las restricciones expresas contenidas en ella, son los efectuados para obtener, mantener y conservar las ganancias gravadas por este impuesto y se restarán de las ganancias producidas por la fuente que las origina.
Cuando los gastos se efectúen con el objeto de obtener, mantener y conservar ganancias gravadas, y no gravadas, generadas por distintas fuentes productoras, la deducción se hará de las ganancias brutas que produce cada una de ellas en la parte o proporción respectiva. Cuando medien razones prácticas, y siempre que con ello no se altere el monto del impuesto a pagar, se admitirá que el total de uno o más gastos se deduzca de una de las fuentes productoras”.
En el mismo lineamiento puso de manifiesto que en el artículo 117 del Decreto Reglamentario de la LIG se establece que: “A los efectos de la proporción de los gastos a que se refiere el primer párrafo del artículo 80 de la ley, cuando los mismos se efectúen con el objeto de obtener, mantener y conservar ganancias gravadas y no gravadas, se entenderá que estas últimas comprenden también a los resultados exentos del gravamen. La proporción de gastos a que se alude en el párrafo anterior, no será de aplicación respecto de las sumas alcanzadas por la exención prevista en el inciso l) del artículo 20 de la ley”.
Explicó que “…cuando un sujeto obtiene conjuntamente rentas gravadas y no gravadas por el Impuesto a las Ganancias, los gastos que podrá deducir de la renta bruta deben ser proporcionales a las primeras. Para determinar qué porcentual de gastos se podrá deducir, se aplica un “coeficiente”, que se obtiene de una fórmula aritmética, consistente en la división de los ingresos no gravados Fecha de firma: 12/08/2021
Firmado por: G.F.T., JUEZ DE CAMARA
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por el impuesto -numerador- respecto del total de ingresos (gravados y no gravados) -denominador-, el cual luego aplicado sobre el total de gastos del contribuyente determinará el monto total de Gastos No Computables,
que no podrán ser deducidos”.
Destacó que lo que le fue reprochado a la firma actora es el hecho de haber deducido la totalidad del gasto sin aplicar coeficiente alguno, en el entendimiento de que todos ellos resultan deducibles por haber sido efectuados con el objeto de obtener, mantener y conservar ganancias gravadas, entre ellos, los dividendos cobrados.
Aclarado lo precedentemente expuesto,
puso de manifiesto las razones concretas por las que fue objetado el cálculo practicado por la firma actora. Indicó que, a entender del Fisco, la parte actora debió haber incluido en el numerador los ingresos obtenidos en concepto de dividendos cobrados, es decir, la suma de 3.522.399
pesos; los cuales, frente a un denominador que incluye la totalidad de los ingresos de la actora, arrojan un coeficiente de prorrateo de 0,000638575.
Indicó que al haber aplicado el Fisco ese coeficiente sobre el total de los gastos obtuvo como resultado la suma de 543.226 pesos de gastos no deducibles, lo que se reflejó en una reducción de los gastos a deducir y;
por lo tanto, en un incremento de la ganancia que trajo aparejada una disminución en el saldo a favor declarado por la empresa en el Impuesto a las Ganancias del período fiscal 2012 de 190.129,10 pesos.
Concluyó que la controversia entonces se reducía a dilucidar cuál es el correcto tratamiento que corresponde asignar a los dividendos percibidos en el cálculo para el prorrateo de gastos.
Señaló que las normas vigentes al tiempo de los hechos eran los artículos 17, 46, 64, 69 bis y 80, y además con el artículo 117 del Decreto N°1344/98.
En tales condiciones refirió que de conformidad con lo establecido en el primer párrafo del artículo 64, los dividendos no son computables por sus beneficiarios para la determinación de su ganancia neta; mientras que, en el artículo 69 bis,
primer párrafo se establece que “…Cuando los sujetos comprendidos en los apartados 1 [entre los que se encuentran las sociedades anónimas] ..., efectúen pagos de dividendos o, en su caso, distribuyan Fecha de firma: 12/08/2021
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utilidades, en dinero o en especie, que superen las ganancias determinadas en base a la aplicación de las normas generales de esta ley, acumuladas al cierre del ejercicio inmediato anterior a la fecha de dicho pago o distribución, deberán retener con carácter de pago único y definitivo, el treinta y cinco por ciento (35%) sobre el referido excedente”.
Con base en las normas referidas y haciendo alusión al denominado “impuesto de igualación o de equiparación” concluyó que “…los dividendos efectivamente se encuentran gravados en cabeza del accionista; sin embargo, el legislador dispuso que no sean computados en la determinación de su ganancia neta, ya que la sociedad que los distribuye ya habrá ingresado el gravamen” (Fallo “Banco Mariva SA c/EN-AFIP s/DGI”, CNACAF, S.I.,
29/11/2018). Afirmó que eso explica por qué el artículo 69 bis impone a la sociedad el ingreso del 35% de los dividendos que no tributaron el Impuesto a las Ganancias.
Concluyó que los dividendos están gravados en cabeza del accionista mas éste no los debe computar porque ya fueron incididos en el impuesto en cabeza de la sociedad que los distribuyó. En consecuencia, procedió a examinar de qué modo debían ser considerados los gastos para obtener, conservar y mantener dicha renta, desde la perspectiva del actor, es decir, del sujeto que percibe los dividendos.
Al respecto, expresó que “…tomando en cuenta el carácter de `no computable´ de la renta `dividendos´ en cabeza del accionista y la mecánica de liquidación del impuesto antes indicado,
tiene dicho la S. III de la...
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