Sentencia de Camara Contencioso Administrativo Federal- Sala I, 21 de Junio de 2023, expediente CAF 047294/2022/CA001
| Fecha de Resolución | 21 de Junio de 2023 |
| Emisor | Camara Contencioso Administrativo Federal- Sala I |
Poder Judicial de la Nación CAMARA CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO FEDERAL. SALA I
47294/2022 PETRIKOVICH, R.D.(.TF 48661-I) c/
DIRECCION GENERAL IMPOSITIVA s/RECURSO DIRECTO
DE ORGANISMO EXTERNO
Buenos Aires, 21 de junio de 2023.- AK
Y VISTOS; CONSIDERANDO:
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El Tribunal Fiscal de la Nación, resolvió: (a) rechazar, con costas, el recurso por denegatoria de repetición que el actor interpuso respecto del impuesto a las ganancias, período fiscal 2016; y (b) regular los honorarios de los letrados intervinientes por la Administración Federal de Ingresos Públicos–Dirección General Impositiva (AFIP-DGI)
(ver el pronunciamiento de fs. 99/101).
En lo que ahora importa, sostuvo:
(i) La litis quedaba circunscripta a determinar si se encuentran alcanzados por el impuesto a las ganancias “los conceptos y montos cobrados por el Sr. P. en oportunidad de la desvinculación de la empresa Massalin Particulares S.R.L. y que fueran objeto de retención por parte de esta última”, correspondiente a “gratificación por acuerdo de confidencialidad” ($2.188.509,60), “gratificación plan de pensión”
($46.591) y “gratificación entrega anticipada de acciones”
($1.091.070,26).
(ii) Los términos del convenio de desvinculación suscripto por el señor P. y la firma que lo empleaba permitían acercarse a la naturaleza de esos conceptos:
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En el marco que otorga el artículo 241 de la Ley de Contrato de Trabajo las partes dejaron constancia de la decisión de extinguir el vínculo laboral que las unía a partir del 29 de febrero de 2016 (cláusula 2º).
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Convinieron una “gratificación por egreso” equivalente a la suma de $ 9.017.349,45 compuesta por distintos ítems: (a’) $
2.188.509,60 en concepto de “gratificación extraordinaria por Fecha de firma: 21/06/2023
Firmado por: L.M.H., JUEZ DE CAMARA
Firmado por: CLARA M.D.P., JUEZA DE CAMARA
Firmado por: R.F., JUEZ DE CAMARA
Firmado por: H.G., SECRETARIO DE CAMARA
confidencialidad y no competencia”; (b’) $ 612.513,44 en concepto de “gratificación extraordinaria”, y (c’) “$ 36.782,89 por mes durante un plazo de 169 meses […] sin indicarse su origen o fundamento” (cláusula 6º.)
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Únicamente era objeto de repetición el ítem (a’), pues el ex empleador encuadró como excepción a la tributación el ítem (b’),
mientras que el concepto incluido en el concepto (c’) “no afectó la liquidación final”.
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En relación al plan de pensión “asiste razón al recurrente en cuanto a que no es la Cláusula 7º la que activa el pago de $ 46.591, ya que el Plan de Pensión previsto en esta última cláusula recién se pondrá
en vigencia en el año 2030”.
No obstante, el acuerdo no explicita la motivación del pago de la suma de $ 46.591 “quedando sin sustento la no gravabilidad en el impuesto a las ganancias” (cláusula 7º).
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Respecto del “Programa de Deferred Stocks” se dejó constancia de “que las acciones concedidas, pero no entregadas serían parcialmente otorgadas, a razón de dos tercios de la cantidad de acciones adjudicadas en el 2014 […] y un tercio de las adjudicadas en el 2015. Allí refiere a una entrega anticipada –parcial– de acciones que se materializaría el 29
de febrero de 2016, pero nada dice en relación a: 1) cómo funciona el programa de Deferred Stocks, 2) su calidad de recompensa o gratificación, 3) los criterios de adjudicación de acciones, generalmente vinculadas a compensaciones por desempeño, 4) las restricciones para su disponibilidad, mayormente diferidas hasta la época de jubilación o retiro, 5) las entregas ya efectuadas con anterioridad” (cláusula 10º).
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“La falta de ofrecimiento de pruebas en este sentido no permite analizar el carácter excepcional o extraordinario del ingreso, pues […]
nada tendría que ver el momento de la desvinculación para calificar la renta que proviene de la efectiva asignación de acciones ya que el derecho se generó durante la relación laboral, como resultado de una recompensa o reconocimiento por la perfomance en el desempeño, la que Fecha de firma: 21/06/2023
Firmado por: L.M.H., JUEZ DE CAMARA
Firmado por: CLARA M.D.P., JUEZA DE CAMARA
Firmado por: R.F., JUEZ DE CAMARA
Firmado por: H.G., SECRETARIO DE CAMARA
Poder Judicial de la Nación CAMARA CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO FEDERAL. SALA I
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ha quedado sin disponibilidad y restringida hasta el momento que se fijó
en el acuerdo original de adjudicación de acciones o un momento como éste en el que la empresa decidió liberar parcialmente dicha restricción,
porque de hecho lo hace sólo en 2/3 y 1/3, de las acciones adjudicadas en los años 2014 y 2015”.
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Las partes convinieron que el señor P. se abstendría de prestar servicios en empresas competidoras y se comprometería a mantener una estricta confidencialidad respecto de la información que tenía tal carácter hasta el 28 de febrero de 2018 (cláusula nº 16).
Aquel compromiso era asimilable a una obligación de no hacer y éstas se encuentran expresamente gravadas en el artículo 45 de la ley de impuesto a las ganancias.
Además, la cláusula 14º previó que las sumas acordadas podrían ser aplicadas a la cancelación de cualquier reclamo que el Sr. P. pudiera tener con la empresa Massalin Particulares, especialmente “aquellos vinculados con la relación de empleo que hubo entre las partes”
y se incluyó expresamente a “las indemnizaciones por despido sin causa,
indemnizaciones por falta de preaviso, sueldos y/o diferencias salariales,
comisiones debidas, horas extraordinarias, licencias o vacaciones,
aguinaldos o gratificaciones o premios de cualquier clase, planes de incentivo, beneficios, honorarios, enfermedades, etc.”.
Esas circunstancias permitían advertir que aquellas gratificaciones “nada tienen que ver con una razón extraordinaria o de excepción pues todas esas hipotéticas razones se terminan asociando una actividad periódica, permanente prestada durante la vigencia de la relación y que ha estado gravada con el impuesto”.
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El actor apeló ese pronunciamiento y expreso agravios (ver fs.
107 y el memorial de fs. 108/114 que fue replicado por la AFIP-DGI a fs.
128/136).
Fecha de firma: 21/06/2023
Firmado por: L.M.H., JUEZ DE CAMARA
Firmado por: CLARA M.D.P., JUEZA DE CAMARA
Firmado por: R.F., JUEZ DE CAMARA
Firmado por: H.G., SECRETARIO DE CAMARA
Sus críticas pueden sintetizarse de la siguiente manera:
(i) “Las partes acordaron un pago único, extraordinario y con motivo del egreso de un empleado, rubro de naturaleza no remunerativa y extraordinaria que jamás podría entenderse como renta sujeta a[l]
impuesto a las ganancias”.
(ii) La sentencia realiza una disquisición inadmisible respecto de los distintos ítems que constituyeron el contenido económico de la desvinculación laboral, “aún cuando los pagos reconocidos por la empresa hubieren tenido causa u origen en otros conceptos devengados en el pasado como créditos laborales y/o en concepto de obligaciones de no hacer”.
(iii) El momento del otorgamiento de la indemnización es lo que define si el monto de la gratificación es susceptible de retención.
(iv) Las acciones y el plan de pensión “han sido montos fijos reconocidos por la empresa al momento del cese laboral del empleado y como reconocimiento originado en la salida de la empresa. Ninguna prueba correspondía entonces ofrecer y/o producir con relación a la forma y/o desarrollo que esos conceptos han tenido mientras la relación de empleo estaba vigente”.
(v) La sentencia omitió aplicar la doctrina establecida por la Corte Suprema en los precedentes “N., “De Lorenzo” y “Cuevas”.
(vi) La equiparación de las obligaciones de confidencialidad y no competencia asumidas en el convenio de confidencialidad con las obligaciones de no hacer es incorrecta. La Sala V de esta cámara en el precedente “Imbellone”, pronunciamiento del 9 de octubre de 2012,
entendió aplicable la doctrina de la Corte Suprema en la causa ‘De Lorenzo’
a la compensación relativa al compromiso de confidencialidad y no competencia.
(vii) Subsidiariamente, en caso de que se confirme la decisión apelada, las costas deben ser distribuidas en el orden causado, en tanto pudo creer que contaba con un mejor derecho.
Fecha de firma: 21/06/2023
Firmado por: L.M.H., JUEZ DE CAMARA
Firmado por: CLARA M.D.P., JUEZA DE CAMARA
Firmado por: R.F., JUEZ DE CAMARA
Firmado por: H.G., SECRETARIO DE CAMARA
Poder Judicial de la Nación CAMARA CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO FEDERAL. SALA I
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Para examinar la gravabilidad de las distintas gratificaciones que percibió el actor mediante el convenio de desvinculación laboral con la empresa Massalin Particulares, es útil recordar dos disposiciones normativas:
––El artículo 2° de la ley 20.628, que establece que “[a] los efectos de esta ley son ganancias, sin perjuicio de lo dispuesto especialmente en cada categoría y aún cuando no se indiquen en ellas; los rendimientos,
rentas o enriquecimientos derivados de la realización a título oneroso de cualquier acto o actividad habitual o no”.
––El artículo 20, inciso ‘i’, de esa ley, que prevé que: “Están exentos del gravamen […] Las indemnizaciones por antigüedad en los casos de despidos y las que se reciban en forma de capital o renta por causas de muerte o incapacidad producida por accidente o enfermedad,
ya sea que los pagos se efectúen en virtud de lo que determinan las leyes civiles y especiales de previsión social o como consecuencia de un contrato de seguro. No están exentas las jubilaciones, pensiones, retiros,
subsidios, ni las remuneraciones que se continúen percibiendo durante las licencias o ausencias por enfermedad y las indemnizaciones por falta de preaviso en el despido”.
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La Corte Suprema de Justicia de la Nación interpretó, en diversos precedentes, la gravabilidad en el impuesto a...
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