Sentencia de Camara Contencioso Administrativo Federal- Sala V, 3 de Marzo de 2015, expediente CAF 041121/2013/CA001

• Fecha de Resolución: 3 de Marzo de 2015
• Emisor: Camara Contencioso Administrativo Federal- Sala V

Poder Judicial de la Nación CAMARA CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO FEDERAL- SALA V 41121/2013 LAND TRADING SA c/ DIRECCION GENERAL IMPOSITIVA s/RECURSO DIRECTO DE ORGANISMO EXTERNO Buenos Aires, de febrero de 2015.-

VISTOS

Y CONSIDERANDO:

El Sr. Juez de Cámara, Dr. P.G.F., dijo:

I.-Que por decisorio de fs. 47/48 el Tribunal Fiscal de la Nación revocó la sanción aplicada a la firma actora respecto del impuesto a las ganancias-salidas no documentadas, con costas. Asimismo, recalificó la conducta de la apelante encuadrándola en el artículo 45 de la Ley nro. 11.683 (t.o. en 1998 y sus modificaciones) y graduó la sanción relativa al impuesto a las ganancia en el mínimo legal 50%, con la reducción prevista en el artículo 49 de la citada ley, con costas por su orden.-

II.-Que a fs. 51 apeló el Fisco Nacional, quien expresó agravios a fs. 54/59, los que fueron contestados por su contraria a fs. 65/69.-

III.-Que se agravia la AFIP-DGI, en primer lugar, en cuanto el Tribunal Fiscal de la Nación dejó sin efecto la multa aplicada por salidas no documentadas. Asimismo, se agravia respecto de la recalificación de la conducta y reencuadre de la multa con relación a la omisión de pago del impuesto a las ganancias, así como de la imposición de las costas en el orden causado.-

IV.-Que respecto a lo que se refiere a las salidas no documentadas, la CSJN en el precedente de Fallos: 323:3376, determinó

que el citado instituto ha sido adoptado por el legislador para asegurar la íntegra percepción de la renta fiscal en una particular situación en la cual, ante la falta de individualización de los beneficiarios, a cuyo cargo debiera Fecha de firma: 03/03/2015 Firmado por: GALLEGOS FEDRIANI PABLO , JUEZ DE CAMARA Firmado por: J.F.A., JUEZ DE CAMARA Firmado por: G.F.T., JUEZ DE CAMARA estar el pago del impuesto al rédito percibido, quien hace la erogación queda obligado a abonar sobre ella el tributo y debe hacerlo a título propio (conf. en el mismo sentido Fallos: 275:83), lo que lleva a descartar que revista el carácter de una norma sancionatoria como bien lo ha expresado el Tribunal Fiscal.-

A lo ya expuesto, cabe agregar que esta S. por sentencia del 16/10/2007 en la causa “Laboratorios Britania S.A.”, resolvió

que la conducta sancionable no es el no ingreso en su oportunidad del monto del impuesto a las salidas no documentadas, sino el deducir en el balance impositivo gastos o erogaciones inexistentes en virtud de la falsedad de la documentación que acredita los mismos (conf. CSJN, Radioemisora Cultural S.A.”, sentencia del 9/11/00 y dictamen (DGI) nro.

2133/99.-

En tal sentido, corresponde en cuanto a la revocación de la sanción aplicada respecto del impuesto a las ganancias-

salidas no documentadas; con expresa imposición de costas a la AFIP-DGI, confirmar lo decidido por el organismo jurisdiccional.-

V.-Que el otro agravio al que se refiere la demandada tiene que ver con la recalificación de la conducta de la apelante, encuadrándola en el art. 45 de la Ley 11.683.-

VI.-Que entonces, atento a los agravios vertidos por la recurrente, resulta necesario determinar si corresponde encuadrar la declaración inexacta del contribuyente en la figura del artículo 46 de la Ley N°11.683, que exige el dolo como elemento intencional mediante las presunciones establecidas en el art. 47 de la ley o si corresponde encuadrarla en el art. 45, como lo hizo el Tribunal Fiscal de la Nación.-

VII.-Que esta S. ya se ha expresado respecto de la posibilidad de utilizar las presunciones establecidas en la ley para tener por probada la existencia de una conducta dolosa in re “S., Santiago (TF 20.669-I) c/ DGI”, causa N° 9.789/2010, sentencia del 15/9/10.-

En la referida causa se dijo que la Corte Suprema de Justicia de la Nación ha enfatizado la necesaria vigencia del Fecha de firma: 03/03/2015 Firmado por: GALLEGOS FEDRIANI PABLO , JUEZ DE CAMARA Firmado por: J.F.A., JUEZ DE CAMARA Firmado por: G.F.T., JUEZ DE CAMARA Poder Judicial de la Nación CAMARA CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO FEDERAL- SALA V principio de personalidad de la pena en el campo de las infracciones tributarias, de modo que sólo puede ser reprimido quien sea culpable, tanto objetiva como subjetivamente (Fallos 271:2997; 303:1548; 312:149). En lo que interesa al caso de autos, y desarrollando la doctrina del precedente “M.” (Fallos 312:447), la Corte recordó que cuando se trata de una actividad dolosa tendiente a defraudar los intereses del Fisco –como ocurre con la prevista en el artículo 46- resulta aplicable su doctrina en el sentido de que no es posible utilizar las presunciones que contempla la ley a los efectos de determinar la obligación tributaria del responsable, para presumir –y tener de ese modo por probada- la existencia de esa conducta dolosa, sino que tal extremo debe acreditarse con otros elementos de prueba (in rebus “Causa Elen-Valmi de Claret y G.”, Fallos 322:519; “Montenegro Hermanos S.A.”, Fallos 323:2172).-

Ahora bien, la legislación tributaria contempla dos tipos de presunciones: las relativas a la determinación de oficio del tributo sobre base presunta y las relativas a las infracciones fiscales; siendo que las primeras no pueden servir de base para establecer el dolo.-

En el caso de autos, corresponde señalar, no se ha utilizado una presunción para determinar el tributo, sino que en base a una declaración inexacta se ha presumido la actividad dolosa de la citada y se le ha tenido por probada.-

VIII.-Que no se encuentra controvertido en el caso de autos la diferencia existente entre la declaración jurada presentada originalmente por la contribuyente y la declaración jurada posterior.-

Entonces cabe analizar si la inexactitud original posee entidad suficiente para tener por configurado el dolo de la contribuyente.

Al respecto el art. 47 de la Ley N° 11.683 es claro en cuanto establece que se presume el dolo cuando, en lo que aquí

interesa, exista una grave contradicción “entre los libros, registraciones, documentos y demás antecedentes correlativos con los datos que surjan de las declaraciones juradas” o con los que deban aportarse en caso de liquidación administrativa de la obligación tributaria establecida en el art.

Fecha de firma: 03/03/2015 Firmado por: GALLEGOS FEDRIANI PABLO , JUEZ DE CAMARA Firmado por: J.F.A., JUEZ DE CAMARA Firmado por: G.F.T., JUEZ DE CAMARA 11 y cuando la inexactitud de las declaraciones juradas provengan “de su manifiesta disconformidad con las normas legales y reglamentarias”. Es decir ciertos presupuestos fácticos, por su gravedad, autorizan a presumir iuris tantum la intención de producir declaraciones engañosas o de incurrir en ocultaciones maliciosas al Fisco.-

IX.-Que la falta de pago, esto es, la omisión de pago de, en este caso, el Impuesto a las Ganancias –hipótesis de hecho contenida en el art. 45 de la Ley N°11.683- es una figura cuyo elemento intencional surge del acaecimiento del hecho mismo –por presumirse la existencia, al menos, de negligencia en la presentación de las declaraciones juradas- mientras que en la figura de la defraudación la intensión dolosa ha de ser probada por la administración. La pretendida presunción de dolo en las infracciones tributarias que alega la representación fiscal ha de ser desechada, sin más...