Sentencia de Camara Contencioso Administrativo Federal- Sala II, 9 de Mayo de 2023, expediente CAF 029577/2022/CA001
| Fecha de Resolución | 9 de Mayo de 2023 |
| Emisor | Camara Contencioso Administrativo Federal- Sala II |
E.. Nº 29577/2022.-
Buenos Aires, 9 de mayo de 2023.- JMVC
Y VISTOS, estos autos caratulados: “Grupo Supervielle S.A. (TF 37982-I)
c/Dirección General Impositiva s/Recurso Directo de Organismo Externo”, y CONSIDERANDO:
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Que, en fecha 3 de marzo de 2020 (fs. 1/13 del documento digitalizado), el Tribunal Fiscal de la Nación, por mayoría, resolvió hacer lugar al recurso deducido por Grupo Supervielle S.A. y, en consecuencia, dejó sin efecto a la resolución N° 78/2013 (DV MRRI), de fecha 29/07/2013, dictada por la División Revisión y Recursos I de la Dirección General Microcentro de la A.F.I.P. -D.G.I., por conducto de la cual se determinó de oficio la obligación tributaria de la actora frente al Impuesto de la Ganancia Mínima Presunta, por los períodos fiscales 2006 y 2007, con más sus intereses resarcitorios e impuso una multa en los términos del artículo 45 de la ley 11.683, graduada en el 70%
de las obligaciones atribuidas como omitidas.
Por último, distribuyó las costas en el orden causado en atención a la complejidad de la cuestión planteada y a la existencia de precedentes contradictorios.
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Que, para decidir del modo indicado, el Tribunal Jurisdiccional Administrativo integró su mayoría con el voto de los doctores O’ Donnell y M..
La vocal mencionada en primer término, consideró que de conformidad con el criterio sentado por la Corte Suprema Justicia de la Nación en los fallos "Hermitage S.A.", sentencia del 15/6/2010, registrada en Fallos: 333:993 y "Diario Perfil S.A." sentencia del 11/2/2014, registrada en Fallos: 337:62, la resolución apelada debe ser revocada.
En tal sentido, recordó que en el precedente citado en segundo término,
la Corte Suprema de Justicia estableció que: “…la doctrina emanada del fallo "Hermitage S.A." no exige, de manera alguna, que deba demostrarse la imposibilidad de que los activos generen la renta presumida por la ley -o que no tengan capacidad para hacerlo-, sino que esa renta, en el período examinado,
no existió.”.
Agregó que, sobre la base de esa premisa y teniendo en cuenta que no existe controversia en autos respecto de que las declaraciones juradas del Impuesto a las Ganancias de la recurrente, correspondientes a los períodos en discusión arrojaron quebranto, corresponde dejar sin efecto la determinación efectuada en el Impuesto a la Ganancia Mínima Presunta de los períodos 2006
y 2007, recurrida en autos.
Fecha de firma: 09/05/2023
Firmado por: J.L.L.C., JUEZ DE CAMARA 1
Firmado por: M.C.C., JUEZ DE CAMARA
Por lo demás, señaló que el criterio expuesto en los referidos pronunciamientos, ha sido acatado por el propio Fisco Nacional a través de la Instrucción General N° 2/2017, instruyendo que en las causas judiciales en trámite en las que se hubiera sostenido un criterio diferente al del Máximo Tribunal, correspondería allanarse o desistir de la acción, total o parcialmente o,
en su caso, consentir la sentencia.
Por su parte, el Dr. Marchevsky adhirió al voto de la Dra. O' D.,
expresándose en el mismo sentido.
Sin embargo, a mayor abundamiento, señaló que el ser del impuesto es alcanzar ciertas manifestaciones de capacidad contributiva a los efectos de determinar el quantum de la exacción que se impondrá al sector privado.
Agregó que, esa capacidad contributiva sólo surge de las leyes y reglamentos que rigen los distintos tributos y no de los Estados Contables, cuya confección responde a otro tipo de normas que definen reconocimientos de activos, pasivos, resultados y patrimonio neto, como así también su forma de valuación y exposición. Si bien en ambos casos se determina un resultado como ganancia o pérdida, éstos pueden o no coincidir ya que sus fuentes son distintas y los objetivos de medición no necesariamente tienen porqué confluir (en este punto, citó doctrina en apoyo de su tesitura).
Indicó asimismo, que si la renta a considerar es la que emana de la voluntad legislativa, la consideración de su medida y existencia, solo debería atenerse a las normas del Impuesto a las Ganancias, y no a la ganancia que pudiera provenir de los Estados Contables de la actora como pretende el Fisco a través de la interpretación volcada en su Instrucción General N° 2/2017.
En ese orden de consideraciones, con cita de doctrina, sostuvo que no toda capacidad económica es expresión de capacidad contributiva. En efecto,
en el concepto de capacidad contributiva hay implícita una valoración, un elemento de juicio necesario para establecer qué porción de la capacidad económica del particular se encuentra disponible con fines tributarios. Y esa medición de la capacidad contributiva de los sujetos, si bien nuestra Constitución no la consagra en forma expresa como principio, queda igualmente contemplado en aquélla a través de una utilización combinada de las nociones de "igualdad", "equidad" y "proporcionalidad" y torna viable llegar a la conclusión que la igualdad a que se refiere la Constitución, como base del impuesto, es la contribución de todos los habitantes del suelo argentino según su aptitud patrimonial de prestación.
De ese modo, prosiguió, es el legislador quien tiene a su cargo definir, a riesgo de seguras imperfecciones, los aspectos medulares de esa medición a través de las leyes tributarias que receptan los principios, idiosincrasia y Fecha de firma: 09/05/2023
Firmado por: J.L.L.C., JUEZ DE CAMARA 2
Firmado por: M.C.C., JUEZ DE CAMARA
expectativas de una sociedad en determinado tiempo. En el caso del Impuesto a las Ganancias, el legislador ha decidido que se tribute a partir de las rentas obtenidas, y en el caso de los sujetos indicados en su artículo 69, que lo hagan a una tasa proporcional sobre sus ganancias netas imponibles.
Sentado lo anterior, transcribió los considerandos 10), 12) y 15) del pronunciamiento de la Corte Suprema de Justicia, in re, “Hermitage S.A.”, para concluir que, si con el tributo creado se trataba de captar la capacidad contributiva de una renta mínima, con abstracción de que se hubiera generado,
esto sin dudas relega el principio de capacidad contributiva y, como lo ha sostenido la Corte Suprema de Justicia, la iniquidad de este tipo de previsión se pondría en evidencia ante la comprobación fehaciente de que aquella renta presumida por la ley no ha existido.
Finalizó resaltando que, en el caso, resulta evidente que la ganancia neta imponible de los períodos fiscales en crisis, no permite tener por configurada capacidad contributiva alguna susceptible de imposición presunta.
De resultas de la votación practicada, el T.F.N. resolvió, por mayoría,
dejar sin efecto la resolución administrativa cuestionada en autos en todos sus términos y distribuir las costas en el orden causado.
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Que contra lo así resuelto, el Fisco Nacional interpuso apelación en fecha 29/09/2021 (fs. 22 del documento digitalizado) y expresó agravios en fecha 21/10/2021 (fs. 1/20 del documento digitalizado).
La contraparte contestó el traslado oportunamente conferido en fecha 17/11/2021.
El Señor Fiscal de Cámara produjo su dictamen en fecha 5/12/2022.
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Que el Fisco Nacional en su memorial sostuvo -tras transcribir de manera casi textual el voto minoritario de la Dra. G.- que, en el caso,
corresponde la aplicación del criterio sostenido por la Corte Suprema de Justicia de la Nación, in re, “Red Hotelera Iberoamericana S.A. c/D.G.I.”, sentencia del 26/08/2003, en la que el Tribunal consideró que lo prescripto en el art. 86, inc.
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de la L.P.T., no resultaba ser un regla absoluta y que, por consiguiente, la Cámara debe apartarse de las conclusiones del Tribunal Fiscal de la Nación,
cuando éstas presenten deficiencias manifiestas.
Sentado lo anterior, consideró que el voto de la mayoría del Tribunal malinterpreta la normativa aplicable al fundar la revocación del acto apelado,
por encontrarse probada la existencia de quebrantos en las declaraciones juradas del Impuesto a las Ganancias de los períodos involucrados -2006 y 2007- oportunamente presentadas por la responsable, sin atender a los estados contables que sí vislumbraron un crecimiento sostenido.
Fecha de firma: 09/05/2023
Firmado por: J.L.L.C., JUEZ DE CAMARA 3
Firmado por: M.C.C., JUEZ DE CAMARA
Al respecto, indicó que, como lo sostuvo la Dra. G. en su voto en minoría, tal como surge de las constancias administrativas, se trata de situaciones fácticas diferentes a las contempladas en el mentado precedente.
Ello por cuanto, en el acto cuestionado se puso de relieve que de la declaración de Resultados Contables Positivos, tanto en los períodos fiscales 2006 y 2007 -
como en los períodos anteriores, esto es: 2003, 2004 y 2005- surge un crecimiento sostenido y progresivo del resultado contable; de los índices de liquidez expuestos (relación pasivo/activo); la ausencia de pasivos significativos frente al activo, compuesto principalmente por inversiones.
En efecto, agregó, como puede apreciarse del análisis efectuado por la Dra. G., cuyos términos hizo propios, no puede soslayarse que el Cimero Tribunal tanto en el precedente "Hermitage S.A.", como al resolver la causa "Diario Perfil S.A.", precisó que los resultados de la sociedad arrojan pérdidas que obstarían a descontar el impuesto de que aquí se trata e incrementarían aún más el detrimento contable e impositivo; circunstancia que desvirtúa la existencia de una “ganancia presunta”. Y, en oportunidad de pronunciarse en la segunda causa, precisó que la contribuyente registró pérdidas en sus balances contables correspondientes a los períodos 1998 y 1999 (hasta el 30/09), y que a su vez registró quebrantos en su declaración jurada del Impuesto a las Ganancias del período 1998.
Sobre el punto, enfatizó que entre este caso, y los precedentes indicados existe una diferencia sustancial, ya que aquí no se observa la existencia de pérdidas contables concomitantes a la declaración de quebrantos en el Impuesto a las Ganancias, dado que la actora obtuvo resultados...
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