Sentencia de Camara Contencioso Administrativo Federal- Sala II, 5 de Noviembre de 2019, expediente CAF 034007/2019/CA001

• Fecha de Resolución: 5 de Noviembre de 2019
• Emisor: Camara Contencioso Administrativo Federal- Sala II

Poder Judicial de la Nación CAMARA CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO FEDERAL-

SALA II E.. Nº 34.007/2019.-

Buenos Aires, de noviembre de 2019.- JMVC Y VISTOS: para resolver estos autos caratulados: “B.A.S.

c/Dirección General Impositiva s/recurso directo de organismo externo”, y CONSIDERANDO:

I.- Que a fs. 523/533 vta., el Tribunal Fiscal de la Nación revocó la resolución de fecha 9 de diciembre de 2005, dictada por la Jefa (int.) de la División Determinaciones de Oficio del Departamento Técnico Legal de Grandes Contribuyentes Nacionales de la AFIP –DGI, mediante la cual se determinó de oficio el resultado neto final (beneficio) por el ejercicio 1999 del Impuesto a las Ganancias, ajustando el saldo a favor de dicho tributo en la suma de $

5.623.668,02.

Impuso las costas al demandado vencido.

II.- Que para decidir del modo indicado, el Tribunal Jurisdiccional Administrativo en primer lugar, se pronunció respecto de los planteos de la contribuyente relativos a la aplicación retroactiva de disposiciones legales y reglamentarias, y estableció que corresponde analizar la normativa referida a los Precios de Transferencia de la Ley del Impuesto a las Ganancias, vigente para el periodo fiscal 1999 (según lo establecido en la ley 25.063, que rige hasta los ejercicios que inician el 30/12/1999, inclusive).

Reseñó lo que al respecto establecía el art. 15 del citado texto normativo; como asimismo, el artículo 4º de la R.G. Nº 702/99, que disponía una serie de documentación de respaldo probatorio que los sujetos comprendidos en el art. 1º

de la mentada resolución deben conservar, y también lo dispuesto en el art. 6º de la mentada resolución.

De igual modo, refirió a los arts. 7º y 8º de la resolución bajo examen al artículo y, por último, analizó la R.G. Nº 1122/2001, que sustituyó a la R.G. Nº

702/1999, la cual si bien es aplicable para los periodos fiscales iniciados a partir del 31 de diciembre de 1999 inclusive, ha sido mencionada por la recurrente en su escrito de apelación.

A continuación, manifestó que tal como lo plantea la actora, tanto al presentar su descargo en sede fiscal como en su escrito recursivo y en oportunidad de producir el alegato de bien probado, la normativa antes referida no preveía, para el período 1999, el concepto de rango intercuartil empleado por el ente fiscal como sustento del ajuste practicado, los que son incluidos a partir del dictado de la R.G. Nº 1122/2001, disposición que obviamente no resulta aplicable al caso de autos.

Agregó que, dicha situación se encuentra expresamente reconocida en la Fecha de firma: 05/11/2019 resolución apelada, en cuanto se estableció que en el período bajo análisis A. en sistema: 13/11/2019 Firmado por: J.L.L.C., JUEZ DE CAMARA Firmado por: L.M.M., JUEZ DE CAMARA Firmado por: M.C.C., JUEZ DE CAMARA #33795840#248497367#20191104120551195 (ejercicio 1999) estaban vigenten los arts. 8 y 15 de la Ley del Impuesto a las Ganancias y la R.G. Nº 702/99. Las normas no contenían una definición específica del rango de mercado, ni fijaban procedimientos para su determinación, ni estipulaban si debe tomarse el rango completo o utilizar algún tipo de herramienta estadística (rango intercuartil).

De allí que, concluyó, el Fisco Nacional de ningún modo podía de forma válida aplicar retroactivamente las disposiciones contenidas en una normativa cuya vigencia resulta posterior.

Sentado lo anterior, y atendiendo al argumento del Fisco Nacional de que el uso del rango intercuartil y de la mediana se encuentran contemplados en las directrices de la O.C.D.E. y la reglamentación del Tesoro de los Estados Unidos y su uso es internacionalmente aceptado, señaló que las mismas se refieren únicamente a pautas o guías operativas que de ninguna manera pueden agregar requisitos no contenidos en la normativa Argentina.

A este respecto, recordó un pronunciamiento de la S.I. de esta Cámara de Apelaciones en la causa: “Toyota Argentina S.A. c/D.G.I.”, decisorio que fuera confirmado por la C.S.J.N. en el fallo dictado con fecha 2/09/2014.

Sobre el punto, agregó que el vacío legal existente en relación a ciertas actividades y figuras jurídicas, debe ser resuelto con una modificación normativa y no con analogías para forzar su encuadramiento legal, lo que deviene en arbitrariedad manifiesta incompatible con el principio de reserva de ley.

En este orden, citó calificada opinión doctrinaria como así también, reconocidos precedentes del Alto Tribunal referidos al principio de legalidad y reserva de ley en materia tributaria. También refirió a un precedente del T.F.N. en el cual se sostuvo que la República Argentina no es miembro de O.C.D.E. y tiene reglas impositivas propias distintas a las de esa organización, por lo que no podían aplicarse las directivas de la misma cuando éstas contrariaban las normas argentinas, debiendo prevalecer estas últimas. Esto no significa que cuando tal situación de contradicción no se presenta, se deban rechazar las directivas de la O.C.D.E. que sirven para interpretar aspectos sobre los cuales la normativa argentina no tiene posición asumida, porque de lo contrario quedarían sin solucionar muchos de los aspectos relativos al funcionamiento del mecanismo de precios de transferencia, por ausencia de precisiones.

Advirtió que fue precisamente el Fisco Nacional quien acudió a las recomendaciones de la O.C.D.E. cuando necesitó fundar el criterio que aplicó para dictar la resolución aquí apelada.

A continuación sostuvo que, en cuanto al empleo por parte de la actora del rango intercuartil y la mediana, resulta necesario mencionar que dicha situación constituye una elección de la empresa a los fines de realizar un análisis más detallado de los precios de transferencia, pero de ninguna manera implica que tal Fecha de firma: 05/11/2019 A. en sistema: 13/11/2019 Firmado por: J.L.L.C., JUEZ DE CAMARA Firmado por: L.M.M., JUEZ DE CAMARA Firmado por: M.C.C., JUEZ DE CAMARA #33795840#248497367#20191104120551195 Poder Judicial de la Nación CAMARA CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO FEDERAL-

SALA II mecanismo sea obligatorio por imperio de la ley, máxime cuando el mismo no se encontraba contemplado en la normativa vigente para el periodo discusión.

Por eso, desestimó los argumentos del Fisco Nacional y, a continuación, circunscribió la cuestión de fondo dilucidar los siguientes aspectos: 1º) la falta de realización de un ajuste de comparabilidad a las empresas consideradas comparables en el caso de productos químicos, consistente en el nuevo ajuste a los resultados por diferencia de intereses implícitos en la venta y 2º) la selección como comparables de las empresas Compañía Paulista de Fertilizantes y Opal Technologies Inc., en el sector agroquímicos.

Indicó que, en lo atinente a la primera cuestión, el Fisco Nacional consideró

que cada compañía mediante distintos acuerdos puede pactar diferentes términos de compra y venta, y estos pueden alterar los precios de cada transacción. En este razonamiento, concluyó que los resultados financieros de las empresas incluidas en el análisis puede ser influenciada por diferentes acuerdos de lo que tiene B.A.S.

Afirmó que, cuando se vende a crédito, el precio incluye no sólo el producto sino también el valor del dinero prestado a través del tiempo. Bajo tales pautas y con el fin de eliminar tal distorsión, la inspección actuante procedió a ajustar los resultados de todas las compañías de acuerdo con los plazos legales de cobro de la encartada (155 días).

Por su parte, la actora en rechazo de dicho planteo efectuó el cálculo de los días reales facturados arribando a 93 días –promedio ponderado– para el segmento R., siendo esta última –según su criterio– la cifra a considerar para ajustar los comparables.

Ahora bien, señaló que de la prueba pericial contable surge que los plazos de financiación otorgados a los clientes en el mercado doméstico del segmento químico, transcurrido entre la emisión de las facturas y su vencimiento, asciende a 91,2 días –promedio ponderado–.

A su turno, del informe pericial económico surge que la rentabilidad del sector de reventa de productos químicos se encontraría por encima del límite inferior del rango total de rentabilidades de la muestra de compañía (efectuada en el estudio de precios de transferencia y contenida en la determinación de oficio), ajustada por intereses implícitos por un plazo de financiación de venta de 93 días.

De lo antes expuesto, estimó que los cálculos aportado por la actora durante la fiscalización sobre este ajuste no sólo resultan razonables con los obtenidos por los peritos contables, sino que además el rango de rentabilidad del sector de reventa se encuentra por encima del que se obtendría en operaciones con terceros independientes, en caso de contemplar un plazo de cobranza de 93 Fecha de firma: 05/11/2019 días.

A. en sistema: 13/11/2019 Firmado por: J.L.L.C., JUEZ DE CAMARA Firmado por: L.M.M., JUEZ DE CAMARA Firmado por: M.C.C., JUEZ DE CAMARA #33795840#248497367#20191104120551195 De allí que, concluyó en que se equivoca el organismo recaudador al pretender ajustar las cuentas a cobrar considerando como parámetro el plazo real de cobro de la recurrente, para luego determinar los intereses implícitos devengados.

En efecto, los aludidos intereses se producen sólo entre la fecha de la factura y su vencimiento, ya que en forma posterior los mismos establecen de modo explícito en la propia factura de venta de la apelante la leyenda: “Mora: las facturas impagas a su vencimiento devengarán automáticamente un interés anual del 2,50% mensual”.

A continuación, recordó que en lo relativo a la valoración de la prueba y la consiguiente apreciación de los hechos efectuada rige lo dispuesto por el art. 386 del C.P.C.C.N., norma que contiene como pauta la libre apreciación de las pruebas por conducto de la sana crítica.

Por último, se pronunció en relación con el segundo punto, ésto es la impugnación de la selección de las firmas Compañía Paulista de Fertilizantes y Opal Technologies Inc. como...