Procuración General de la Nación en la sentencia de Corte Suprema de Justicia, 6 de Noviembre de 2003, Y. 40. XXXV

• Fecha: 06 Noviembre 2003

Y. 40. XXXV.

ORIGINARIO

Yacilec S.A. c/ Corrientes, Provincia de s/ acción declarativa.

Procuración General de la Nación S u p r e m a C o r t e :

- I - Como se expresó oportunamente en el dictamen obrante a fs.

39/40, Y.S.A. promovió demanda declarativa de certeza contra la Provincia de Corrientes, en los términos del art. 322 del Código Procesal Civil y Comercial de la Nación.

Pretende que V.E. decida si está obligada a pagar el impuesto de sellos por la instrumentación del contrato celebrado con el Estado Nacional el 15 de diciembre de 1992, mediante el cual se le encomendó la construcción, operación y mantenimiento del primer tramo del sistema de transmisión asociado a la central hidroeléctrica de Yacyretá y se le otorgó la licencia técnica para prestar el servicio de transporte de energía eléctrica, bajo la modalidad de transportista independiente.

Para el caso en que se ratifique la procedencia del impuesto sobre aquel instrumento, pide que se declare su derecho a trasladar, al canon que percibe, la exacta incidencia que resulte de la aplicación de la gabela.

Afirmó que el contrato sub judice se encuentra sometido a la jurisdicción federal exclusiva y, en virtud de tal exclusividad, el Poder Ejecutivo Nacional lo reconoció exento del impuesto de sellos al momento de aprobar su suscripción por medio del decreto 273/93. Tal reconocimiento operó, en su criterio, por aplicación de la dispensa establecida en el art.

12 de la ley 15.336. En subsidio, agregó, también se encuentra exento por la ley 23.696 y su decreto reglamentario (N1 1105/89).

En otro orden de ideas, planteó la inconstitucionalidad del art. 157, inc. g), del Código Fiscal (t.o. por de-

creto 4142/83, al que se referirán las demás citas), que grava los contratos celebrados fuera de la Provincia de Corrientes pero con efectos en ella, cuando en su lugar de celebración no estén alcanzados por el impuesto.

También opuso la prescripción de toda acción vinculada con la exigencia de pago del tributo, con sustento en el art. 4027, inc. 31, del Código Civil y tachó de improcedente el art. 89, inc. 11, del Código Fiscal, por contrariar el plazo máximo fijado en la legislación nacional común.

Puntualizó que la coexistencia de las leyes 15.336, 23.696 y 24.065, sus reglamentos y los decretos 114/93 y 293/92, por un lado, y el Código Fiscal por el otro, implican la superposición de dos jurisdicciones, lo cual trae aparejada una ostensible y grave incertidumbre a Yacylec S.A.

Esta situación, concluyó, no sólo atenta contra la unidad y coherencia del tratamiento tributario en la materia, perseguido por el Estado Nacional a través de las normas citadas en el párrafo anterior, sino también incide directamente en la prestación del servicio público de transporte de energía, que se trasladará en un mayor costo a los usuarios, repercutiendo negativamente en todo el sistema.

- II - De conformidad con el citado dictamen de este Ministerio Público, V.E. declaró que la causa corresponde a su competencia originaria y, a la vez que corrió traslado de la demanda, no hizo lugar a la medida cautelar solicitada y citó como tercero -en los términos del art. 94 del Código Procesal Civil y Comercial- a T.S.A., pero rechazó el pedido de citación del Estado Nacional y del Ente Nacional Regulador de la Electricidad (fs. 245/246).

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Procuración General de la Nación - III - A fs.

336/341, contestó la demanda el Fiscal de Estado de la Provincia de Corrientes y solicitó su rechazo.

En primer lugar, impugnó la procedencia formal de la acción, pues sostuvo que no existe "estado de incertidumbre" sobre la existencia y modalidad de la relación jurídica que la une con la actora.

Reconoce que, contra la intimación de pago, la accionante interpuso recurso de reconsideración, que fue favorablemente acogido por medio de la resolución N1 348/00 de la Dirección General de Rentas. Pero aclaró que, advertida esa repartición del erróneo fundamento legal que contenía el acto y dado que aún no había sido notificado al administrado, procedió a su anulación mediante la resolución N1 379/00. Luego dictó otra similar (N1 152/01), rechazando el recurso de reconsideración.

Sobre la base de este último dispositivo es que considera despejado el estado de incertidumbre, pues la Provincia -en contra de su anterior posición - se ha pronunciado en favor de la gravabilidad del instrumento.

Respecto al fondo de la cuestión debatida, especificó que el impuesto de sellos grava la celebración de un acto jurídico formalizado en un instrumento y no pretende ni ha pretendido gravar el comercio, la generación o el transporte de la energía eléctrica, así como tampoco sus obras e instalaciones. Por ello, considera inaplicables las disposiciones de las leyes 15.336 y 24.065.

Sin perjuicio de ello, agregó que el art. 12 de la ley 15.336 no puede eximir de un tributo local sin violar, al mismo tiempo, el reparto de competencias entre el Estado Nacional y las Provincias. Tal entendimiento, en su criterio, implicaría que la Nación puede legislar sobre materias reser-

vadas, no delegadas, por los estados locales, lo cual repugna al sistema federal instituido por la Constitución Nacional.

En cuanto a la ley 24.065, manifestó que la adhesión de la Provincia fue en fecha posterior a la celebración del contrato, esto es, luego de acaecido el hecho imponible, por lo cual no es aplicable a la solución del pleito.

Negó que el tributo incida en el canon que percibe la actora, pues grava un acto jurídico instrumentado, y afirma que la accionante debió prever su incidencia al momento de formular la oferta y estimar el valor de su retribución.

La exención contenida en el apartado 15.3 del contrato de concesión, afirmó, se encuentra limitada al impuesto de sellos regulado por la ley 18.524, dictada como legislación local para la entonces Capital Federal, y negó que alcance al tributo provincial sub discussio.

También rechazó la excepción de prescripción articulada, pues no se trata de una deuda cuyos pagos deben realizarse por años, o plazos periódicos más cortos (art. 4027, inc. 31, del Código Civil), sino de un tributo de pago único, por lo cual resulta de aplicación la prescripción general ordinaria prevista en el art. 4023 del mismo plexo legal, el cual coincide con el art. 89 del Código Fiscal.

Por último, aclaró que la pretensión provincial se basa en el art. 157, inc. b), del Código Fiscal y no en el inc. g) del mismo precepto, como sostiene la actora, por lo cual el planteo de inconstitucionalidad de este último deviene abstracto.

- IV - A fs. 545/576, T.S.A. contesta su citación como tercero.

En primer lugar, requirió que se deje sin efecto su

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Procuración General de la Nación citación, por no darse el supuesto de causa común indispensable que habilitaría su comparencia.

En subsidio, solicitó a V.E. que declare -por diversas razones que expone- que el contrato de electroducto sub examine no se encuentra alcanzado por el impuesto de sellos de la Provincia de Corrientes. También exigió la citación del Estado Nacional -en su carácter de firmante de tal acto y principal beneficiario del sistema de transporte- y del Ente Nacional Regulador de la Electricidad -por ser autoridad de aplicación del contrato- para resolver la presente acción de manera integral y conforme a derecho.

- V - Por los fundamentos expuestos en el dictamen obrante a fs. 39/40, considero que V.E. continúa siendo competente para entender en forma originaria en las presentes actuaciones.

- VI - Corresponde señalar que el 17 de marzo de 1999, la Dirección General de Rentas de la Provincia de Corrientes emitió la nota N1 73/99, a través de la cual informó a la actora que se encontraba pendiente de pago el impuesto de sellos del que daba cuenta el acta de situación de fiscalización del día 15 del mismo mes y año y que debía abonar catorce millones ochenta y dos mil setecientos noventa y un pesos con setenta centavos ($14.082.791,70), según la liquidación que adjuntaba.

Contra ella, Y.S.A. interpuso recurso de reconsideración, a cuyos planteos el organismo recaudador hizo lugar mediante resolución N1 348/00, dejando sin efecto la intimación de pago cursada.

Sin embargo, el mismo órgano procedió luego a la anulación de tal acto mediante la resolución N1 379/00, para -posteriormentedictar otra similar (identificada como N1 152/01) rechazando el recurso de reconsideración originalmente presentado.

En este estado, y sobre la base del reconocimiento de la Provincia a las resoluciones citadas en los dos párrafos precedentes (cfr. fs. 337), pienso que existe una controversia definida, concreta, real y sustancial, que admite remedio específico a través de una decisión de carácter definitivo de V.E. (Fallos: 316:1713; 320:1556 y 2851).

A su vez, estimo que las cuestiones en debate no tienen un mero carácter consultivo ni importan una indagación especulativa sino que, antes bien, responden a un caso que busca precaver los efectos de actos en ciernes - a los que la accionante atribuye ilegitimidad y lesión al régimen federalcomo lo ha reconocido implícitamente V.E. al hacer lugar a la medida cautelar de fs. 333.

Por lo tanto, estimo que la acción preventiva intentada tiene suficiente fundamento para ser utilizada como vía procesal.

- VII - Ante todo, debo aclarar que lo atinente a la defensa de prescripción opuesta por la actora, toda vez que remite al examen de normas de derecho común y de derecho público local, resulta materia ajena a mi dictamen, que debe circunscribirse a cuestiones de índole federal.

Empero, para el caso de estimar V.E. que dicha defensa debe ser rechazada, pienso que igual suerte debe correr el planteo de inconstitucionalidad del art. 157, inc. g), de ese plexo legal, pues, como señala la demandada, ella funda su

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Procuración General de la Nación pretensión de cobro en el inc. b) del mismo precepto (cfr. fs.

258 y 340, pto. g.), cuya validez la actora no ha cuestionado.

En tales circunstancias, al resultar la norma en cuestión ajena a la litis, el planteo de su inconstitucionalidad deviene abstracto.

- VIII - Establecido lo anterior, considero que no es ocioso recordar que una ya arraigada doctrina del Tribunal ha establecido que lo atinente al régimen de la energía eléctrica se inscribe en un marco de regulación federal, incorporado al concepto abarcativo que supone la interpretación del art. 75, inc.

13, de la Constitución Nacional (Fallos:

304:1186; 305:1847; 322:2862, entre otros).

En esa inteligencia, como se dijo en Fallos:

320:1302, el Congreso dictó las leyes 15.336 y 24.065 por las que se planifica, se establecen pautas generales y se ordena la política energética. En ese contexto legal es que debe resolverse si la pretensión impositiva provincial, basada en el ya citado art. 157, inc. b), de su Código Fiscal, pone en crisis a ese régimen, advirtiendo que la ley 24.065, modificatoria en ciertos aspectos de su antecedente, la ley 15.336, no modificó ni derogó el art. 12 de ésta, como se expresó en Fallos: 322:2598.

En esa oportunidad, V.E. señaló que el citado art.

12 de la ley 15.336 no consagró una inmunidad impositiva absoluta.

En efecto, aquella norma -indicadora del carácter objetivo de la exención que consagra (Fallos: 310:1567, voto del Dr. B.)- establece que "las obras e instalaciones de generación, transformación y transmisión de energía eléctrica de jurisdicción nacional y la energía generada o transportada en las mismas no pueden ser gravadas con impuestos o

contribuciones, o sujetas a medidas de legislación local que restrinjan o dificulten su libre producción o circulación".

Tal criterio resulta, como se explicó en Fallos:

325:723, compatible con lo dispuesto por el art. 75, inc. 30, de la Constitución Nacional, que establece como facultad del Congreso legislar "para el cumplimiento de los fines específicos de los establecimientos de utilidad nacional" aunque respetando el poder de policía e imposición local, en tanto no interfieran con el cumplimiento de aquellos fines.

Sobre la base de tales consideraciones, pienso que la exención del impuesto de sellos contenida en el apartado 15.3 del contrato de concesión y en el art. 51 del decreto 279/93, norma a través del cual se aprobó el contrato celebrado entre la Unidad Especial Sistema de Transmisión Yacyretá (UESTY) y Yacylec S.A., se inscribe entre aquellas que el Estado Nacional clasifica, en el ámbito energético legal, como demostrativas de la determinación de los medios apropiados para lograr los fines de interés nacional en la materia, conforme V.E. sostuvo en Fallos: 325:723, cons. 51.

Por esto, puede afirmarse que es la autoridad federal -como concluyó el Tribunal en ese precedente- quien decidió, sobre la base de lo dispuesto en el art. 12 de la ley 15.336, que el contrato estaría exento del impuesto de sellos, entendiendo que ese tributo constituía una medida que restringía o dificultaba "la libre producción o circulación de la energía".

Esta conducta de las autoridades nacionales debe ser entendida en el contexto del reconocimiento de la consolidada jurisprudencia de la Corte de que "quien tiene el deber de procurar determinado fin, tiene el derecho de procurar los medios para su logro efectivo" (Fallos: 304:1186; 322:2624).

En ese orden, la declaración de la autoridad federal

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Procuración General de la Nación respecto de la exención tributaria, que goza de la presunción de legitimidad propia de todo acto administrativo (Fallos:

250:36, entre otros), es la que distingue -como sostuvo V.E. en el ya citado precedente de Fallos: 325:723- la solución que aquí se propicia de la adoptada en Fallos: 322:2598.

Por ello, como manifesté al dictaminar in re C.30, L.XXXV "Compañía de Transportes de Energía Eléctrica en Alta Tensión Transener S.A. c/Neuquén, Provincia de", del 28 de mayo de 2001, no nos encontramos frente a la creación ex novo de una exención por medio de un reglamento sino que, por el contrario, en virtud de lo claramente dispuesto por el citado art. 12 de la ley 15.336, la autoridad nacional competente se limitó a constatar la ocurrencia, en los hechos, del presupuesto fáctico contemplado en la norma legal de exención, que reposa en claras facultades constitucionalmente otorgadas a la Nación (art.

75, inc.

18, de la Constitución Nacional y pacífica jurisprudencia de Fallos:

68:227; 183:181 y 190, entre otros).

En consecuencia, es mi parecer que el contrato celebrado el 15 de diciembre de 1992 entre el Estado Nacional y Y.S.A., para la construcción, operación y mantenimiento del primer tramo del sistema de transmisión asociado a la central hidroeléctrica de Yacyretá, se encuentra exento del impuesto de sellos que pretende cobrar la demandada.

- IX - Por otra parte, estimo que al mismo resultado se arriba si se toma en consideración lo dispuesto por el Pacto Federal para el Empleo, la Producción y el Crecimiento del 12 de agosto de 1993, ratificado por el decreto nacional N1 14, del 6 de enero de 1994, y por la Provincia mediante decreto 1807/93.

El análisis de esta cuestión guarda sustancial analogía con la ya examinada en el acápite VII de mi dictamen del 28 de mayo de 2001 in re C.30, L.XXXV, "Compañía de Transportes de Energía Eléctrica en Alta Tensión Transener S.A. c/Neuquén, Provincia de", ya citado, a cuyos fundamentos me remito en cuanto fueren aplicables al sub judice.

Destaco, como lo hice en esa oportunidad, que en Fallos: 322:2624, sobre la base del mismo Pacto Federal, V.E. sostuvo que los impuestos automotor e inmobiliario -que incidían de forma genérica sobre la energía eléctrica en el caso de una empresa prestataria del servicio público de distribución de electricidad- resultaban, asimismo, en colisión con el art. I, ap. 2) del convenio, criterio que ha de aplicarse al supuesto del sub lite, donde el impuesto de sellos también incide, en forma indirecta, sobre los ingresos que recibe la actora, provenientes del transporte de ese tipo de energía.

- X - Para finalizar, cabe recordar que, entre los criterios de interpretación posibles, no debe prescindirse de las consecuencias que derivan de la adopción de cada uno, pues ellas constituyen uno de los índices más seguros para verificar su razonabilidad y su coherencia con el sistema en que está engarzada la norma (Fallos: 234:482; 302:1284; 311:1925; 319:2594, entre otros).

En tales condiciones, adquiere singular relevancia -desde mi óptica- lo dispuesto por la cláusula 30.1 del contrato sub examine, que establece: "Durante el período de operación y mantenimiento se aplicarán las normas vigentes correspondientes al transporte de energía eléctrica, en especialY. Asimismo, en lo pertinente, serán de aplicación 'mutatis mutandi' las disposiciones del régimen de concesión que

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Procuración General de la Nación se otorgue al cesionario de la comitente" (cfr. fs. 11 vta.).

Sobre tal base, considero que la autoridad federal buscó someter la operación y el mantenimiento del electroducto encomendado a Yacilec S.A. a las mismas pautas que ordenan el régimen de concesión del servicio público de transporte de energía eléctrica en alta tensión, otorgado -en fecha posterior a la celebración del acto sub iudice- a T.S.A.

(quien es el cesionario de la comitente, en los términos de la cláusula transcripta en el párrafo anterior).

Así lo reconoce la misma T.S.A. a fs. 571, razón por la cual -en virtud de la identidad de funciones encomendadas a ambas dentro del mercado eléctrico y de la aplicación mutatis mutandi dispuesta por la cláusula 30.1, transcripta supra- considero que la solución que aquí se propicia guarda estricta coherencia con la postura adoptada por el Tribunal en Fallos: 325:723.

Por último, en atención a la forma como se dictamina, los restantes agravios devienen -en mi parecer- abstractos.

- XI - Por lo expuesto, opino que corresponde hacer lugar a la demanda.

Buenos Aires, 6 de noviembre de 2003 Es Copia N.E.B.