Sentencia definitiva nº 5335/07 de Tribunal Superior de Justicia de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires, 6 de Noviembre de 2007

• Fecha de Resolución: 6 de Noviembre de 2007
• Emisor: Tribunal Superior de Justicia de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires

E.. nº 5335/07 "Compañía Papelera Sarandí S.A.C.I.I.A. c/ GCBA s/ impugnación de actos administrativos s/ recurso de inconstitucionalidad concedido" y su acumulado expediente nº 5331/07 "Compañía Papelera Sarandí S.A.C.I.I.A. s/ queja por recurso de inconstitucionalidad denegado en

`Compañía Papelera Sarandí S.A.C.I.I.A.

c/ GCBA s/ impugnación de actos administrativos`".

Buenos Aires, 6 de noviembre de 2007

Vistos: los autos indicados en el epígrafe, resulta:

1. Por medio de la resolución nº 6049/DGRyEI/97 (fs. 213/214 vuelta), la Dirección General de Rentas: a) impugnó las liquidaciones practicadas por la empresa Compañía Papelera Sarandí S.A.I.C.I.I.A. (en adelante, "PS")

   correspondientes al Impuesto sobre los Ingresos Brutos por los períodos fiscales 8 a 12 de 1992, 1 a 12 de 1993, 1 a 12 de 1994, 1 a 12 de 1995 y 1

   a 8 de 1996; b) determinó de oficio sobre base cierta la materia imponible y el impuesto resultante por los mencionados períodos, reclamando una diferencia emergente de $ 349.454,10; y c) aplicó una multa de $ 174.727

   por considerar a la firma incursa en la figura de evasión fiscal, fijando los intereses a aplicar.

   PS interpuso recurso de reconsideración, que fue rechazado por resolución nº 3801/DGRyEI/98 (fs. 217/218 vuelta). Contra tal resolución, la sociedad articuló recurso jerárquico, que fue desestimado por resolución nº 608/SHYF/99 (fs. 228/229 vuelta).

   Para fundar su decisión, la Dirección General de Rentas (en adelante, la "DGR") consideró básicamente que la actividad desarrollada por la empresa consiste en la comercialización de productos fabricados por terceros, no pudiéndose calificar aquélla como industrial. Entendió el Fisco que PS se limita a intermediar entre los auténticos fabricantes y los terceros a quienes vende los productos.

2. Con fecha 14/12/1999, PS inició demanda ante la justicia nacional en lo civil contra el Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires tendiente a que se deje sin efecto la resolución nº 608/SHYF/99 (fs. 2/16 vuelta).

   En lo sustancial, la actora manifestó que la actividad que desarrolla es industrial. Así, a fs. 7 señaló que "(...)mi mandante comercializa determinados productos que llevan su marca, cuya elaboración es en parte encomendada a terceros (`façoniers`). Éstos reciben la materia prima y la devuelven en diferentes artículos (cartulinas, talonarios, etc.). Cabe añadir que en dicho proceso de elaboración Compañía Papelera Sarandí S.A., además de las materias primas, aporta los diseños, las marcas que caracterizan los productos, el material de empaque, su control de calidad, etc.- Luego, estos artículos pasan a formar parte de las mercaderías que serán vendidas a través de la organización de la actora."

   Argumentó que por los años 1992 y 1993 el tributo debía liquidarse a la alícuota del 1,5 %, y de 1994 en adelante, la actividad se hallaría exenta por aplicación del Pacto Federal para el Empleo, la Producción y el Crecimiento, suscripto el 12/08/1993. Esto último, pues en cumplimiento con dicho Pacto, se dictó el decreto nº 92/94 que modificó la ordenanza fiscal vigente en aquel momento, incorporando la exención en el Impuesto sobre los Ingresos Brutos para la producción primaria e industrial a partir del 1/1/94.

   Subrayó la accionante la importancia del criterio impositivo que se adopte en cuanto al carácter industrial o no de su actividad, a los efectos de la magnitud del gravamen a abonar. Explicó a fs. 7 vuelta que "(...) si la actividad no es reputada industrial (como erróneamente lo pretende la DGR), los períodos fiscales comprendidos en el ajuste resultarán gravados a la tasa general -mayor- del 3 %, en lugar del 1,5 % (por 1992/1993) y/o exenta por 1994 en adelante."

   Asimismo, afirmó PS que por no corresponder a su juicio el pago del gravamen reclamado, resultaba improcedente la aplicación de la multa e intereses. Adujo que, a todo evento, en el mejor escenario para el Fisco, habría incurrido en un error de derecho excusable.

3. En su contestación de demanda (fs. 231/254 vuelta), el Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires (en adelante, indistintamente el "GCBA" o el "Gobierno") sostuvo que la actividad desarrollada por la actora no puede ser calificada de industrial sino que se trata de una intermediación entre las personas a las que se les venden los productos y los terceros que los fabrican. Por último, fundó la procedencia de los intereses en el artículo 45 de la Ordenanza Fiscal texto ordenado en 1994. En cuanto a la multa, puso de relieve que no se requiere dolo para aplicar la sanción, y que, a todo evento, el error de derecho excusable invocado por PS no había sido fehacientemente probado.

4. Remitidas las actuaciones al fuero contencioso administrativo y tributario de la Ciudad, en primera instancia se hizo lugar a la demanda

   (fs. 475/478).

5. Apelado el decisorio por el GCBA, la Sala II de la Cámara de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo y T. revocó el fallo y rechazó la acción interpuesta por PS, con costas a la vencida en ambas instancias.

   Los magistrados expresaron que "el debate central del pleito, consiste en determinar si el hecho de que la actora aporte al proceso la materia prima, los diseños, modelos, la marca y los envoltorios de los productos

   (que serán -finalmente- comercializados por ella a través de su propia organización empresaria) alcanza para calificar su actividad como industrial." (fs.510 vuelta).

   Destacaron los jueces que "(...) de los propios términos expuestos por Papelera Sarandí a lo largo de la causa (v. fs. 243 de la actuación administrativa identificada como expediente 85183/98, v. fs. 7, pto. V, párrafos 2º y 3º), se infiere que, en el proceso de industrialización por su propia cuenta, ella se limita a proveer los insumos, los diseños industriales, la marca y los envoltorios, a quienes -en los hechos procesan y combinan esos factores para obtener el producto final que aquélla comercializa." (fs. 510 vuelta)

   Concluyeron que "no es la actora quien combina los distintos elementos, ordenando y organizando los recursos materiales y humanos para obtener el producto final. Su función, (...) se circunscribe a delegar en terceros ese proceso (indicando qué es lo que se debe producir, cómo y cuando, y proveyendo la materia prima) todo lo cual haría (...) más bien al objeto de un negocio de tipo contractual. Va de suyo, que los riesgos del proceso industrial pertenecen, en la especie, a los `façoniers` que ejecutan por cuenta propia los actos y operaciones materiales para obtener la transformación de la materia prima. La actora, por su parte, espera simplemente- la resultante de dicho proceso. Esto es, un producto que se ajuste a las pautas y estándares requeridos a los terceros.

   Por ello, (...) aportar materias primas, las marcas y los diseños industriales, no implica tomar a cargo la `actividad industrial`. En rigor, quien -en los hechos- carga con todos los riesgos económicos, jurídicos y de organización del proceso de industrialización es el `façonier` y no la actora." (fs.510 vuelta)

   Por lo demás, en cuanto al "corte de papel", el a quo entendió que la actora no había producido prueba suficiente como para tener por acreditado que dicha actividad fuera calificable como industrial y que las instalaciones y maquinarias de PS fueran aptas para un proceso industrial.

6. Contra la resolución de la Cámara, la actora interpuso recurso de inconstitucionalidad (fs. 516/522). Sostuvo PS que se había lesionado el principio de legalidad tributaria al restringirse indebidamente la calificación de "actividad industrial", y por otra parte planteó la nulidad de la sentencia por omitir analizar los argumentos referidos a los intereses y a la multa aplicada expresados en su escrito de demanda.

   La Sala II concedió parcialmente el recurso de inconstitucionalidad en relación con el agravio referido a la omisión de tratamiento de los rubros intereses y multa, y lo declaró inadmisible respecto de la violación del principio de legalidad. Contra este último aspecto del decisorio, PS se presentó en queja ante el Tribunal, y el expediente de la queja fue acumulado al expediente nº 5335/07 "Compañía Papelera Sarandí S.A.C.I.I.A.

   c/ GCBA s/ impugnación de actos administrativos s/ recurso de inconstitucionalidad concedido".

7. El Sr. Fiscal General Adjunto emitió su dictamen a fs. 577/582

   vuelta.

   Fundamentos:

   La jueza A.E.C.R. dijo:

   Recurso de queja:

   El recurso de queja fue interpuesto en tiempo y forma y contiene una crítica suficiente de la denegatoria parcial del recurso de inconstitucionalidad, por lo que debe ser admitido.

   La Cámara denegó el recurso obrante a fs. 516/522 en lo relativo al agravio vinculado con la afectación del principio de legalidad por considerar que PS no había logrado exponer ni demostrar la existencia de una vinculación específica entre lo decidido y los principios y derechos constitucionales invocados.

   En el marco del considerando 6.1 de la resolución de fs. 538/540 la quejosa sólo pudo intentar una crítica aceptable de esa decisión volviendo, como lo hace, a los argumentos del recurso de inconstitucionalidad. Dicho en otros términos, en tanto el a quo se interna en el campo de la fundabilidad del recurso de inconstitucionalidad excediendo el control de admisibilidad que le compete, la queja tal como ha sido planteada se torna procedente.

   En consecuencia, corresponde admitir el recurso directo que luce a fs.

   568/571 vuelta y tratar los agravios ensayados a fs.516/522.

   Recurso de inconstitucionalidad:

1. En primer lugar, examinaré el agravio vinculado con la afectación del principio de legalidad tributaria en que a juicio de la recurrente habría incurrido la Cámara. Luego, me referiré al planteo efectuado por PS respecto de la omisión de tratamiento del rubro multa e intereses.

   La actora denuncia que el pronunciamiento recurrido lesionó el principio de legalidad tributaria por haberse restringido indebidamente el concepto de "actividad industrial". También expresa a fs. 518 vuelta que "la Cámara se...