Sentencia de Cámara Federal de Apelaciones de Rosario, 4 de Julio de 2012, expediente 4.393-P

• Fecha de Resolución: 4 de Julio de 2012

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Poder Judicial de la Nación N° 166/12-P/Int. Rosario, 4 de julio de 2012.-

Visto, en Acuerdo de la Sala “B”, el expediente n° 4393-P

de entrada, caratulado “SAIN, J.A. s/ Inf. Art. 1 Ley 24.769” (n°

633/10 del Juzgado Federal n° 1 de la ciudad de Santa Fe), del que resulta que:

Vienen los autos a conocimiento del Tribunal en virtud de la apelación deducida por el imputado J.A.S. (fs. 103/104) y por su defensor, Dr. N.A.O. (fs. 89/93), contra la resolución n°

487/11 (fs. 82/87) mediante la cual se ordenó el procesamiento del nombrado como presunto autor del delito de evasión simple de tributos por el Impuesto a las Ganancias correspondiente a los ejercicios fiscales 2005

en la suma de $ 980.213,79., año 2006 de $ 504.004,98. y año 2007 de $

326.281,44; y por el Impuesto al Valor Agregado de los ejercicios fiscales 2005 por el valor de $ 532.478,33), año 2006 de $ 308.839,96. y año 2007

de $ 240.169,42.

Elevados los autos a la Alzada, se dispuso la intervención de la Sala “B” (fs. 110), y se celebró audiencia en los términos del art. 454

CPPN, en la que el apelante presentó memorial escrito (fs. 115/123), con lo que la causa quedó en estado de resolver (fs. 124).

El Dr. Bello dijo:

1. ) La defensa expone como agravios las siguientes cuestiones que –a su entender- conducen a la revocación del auto impugnado y al dictado del sobreseimiento de S..

   (A) Se queja del alcance erróneo dado en la resolución recurrida al instituto consagrado en el Título III de la Ley 26.476, conocido como “Blanqueo Fiscal”, consistente –explica- en la exteriorización voluntaria de una acumulación de capital, e implica la declaración de una nueva o mayor base imponible por parte del contribuyente, la que se encuentra gravada con una tasa especial determinada por la ley (art. 27),

   obteniéndose como concesión del legislador una serie de beneficios, que radican en los efectos liberatorios respecto de los tributos y períodos no prescriptos (art. 32).

   En este aspecto, sostiene que no correspondía prorratear el monto exteriorizado por S. sobre los períodos fiscalizados –como ha hecho el órgano administrador- en razón de los plenos efectos liberatorios reconocidos por la ley, acordes con la amnistía instaurada por el art. 32

   inciso b) en cuanto dispone que “…los sujetos que efectúen la exteriorización e ingresen el impuesto especial que se establece en el art.

   27… gozarán de los siguientes beneficios… b) Quedan liberados de toda acción… penal tributaria… que pudiera corresponder, los responsables por transgresiones que resulten regularizadas bajo el régimen de esta ley y las que tuvieren origen en aquéllas…”.

   Advierte de la incomprensible confusión sobre la naturaleza jurídica del instituto aquí analizado con la regularización de impuestos prevista en el Título I de la referida ley, insistiendo en que por medio de lo regulado en el Título III, y bajo las condiciones allí reguladas,

   la ley suprime temporariamente la existencia del delito con el efecto de extinguir el ejercicio de la acción a su respecto, lo que –dice-

   jurídicamente se conoce como amnistía, citando doctrina en respaldo de su criterio.

   En ese orden de ideas, asevera que el accionar de la AFIP-DGI y del juez de grado se aparta de las disposiciones legales al otorgar al acogimiento al citado régimen un efecto divisible o parcializado,

   que no se condice con la naturaleza del instituto consagrado en la ley 26.476.

   Sostiene que la razón de ser de las normas sobre “blanqueo” es conformar una nueva y más amplia base imponible a futuro,

   a cambio de sacrificar –el Fisco- o perdonar los tributos devengados en el pasado, en una especie de clearing donde el Estado renuncia a los efectos irrogados por el pretérito incumplimiento del contribuyente, con la expectativa de obtener un futuro cumplimiento por parte de éste sobre una mejor base imponible. Carecería de cualquier lógica –concluye-

   blanquearse

   para tributar a futuro y ser castigado, además, por incumplimientos pasados.

   En síntesis –expresa- el régimen instaurado por el Título III de la Ley 26.476 constituye una amnistía para los delitos acuñados en la ley penal tributaria, con efectos de excluir temporalmente la tipicidad penal para las conductas desplegadas hasta el 31 de diciembre de 2007,

   lo que –culmina- debe operar como ley más benigna en los términos del art. 2 del Código Penal.

   (B) Le agravia que en el decisorio se haya omitido toda consideración a la legislación impositiva aplicable a la tenencia de títulos 3

   Poder Judicial de la Nación públicos con el fin de dilucidar la existencia de la obligación de tributar por parte de su asistido.

   Sostiene que S. no tenía obligación de tributar, toda vez que de acuerdo con las disposiciones de la ley 23.982 (art. 24) y ley 23.576 (art. 36 bis) los títulos cuya tenencia se atribuye al encartado no se encontraban alcanzados por el Impuesto a las Ganancias y el Impuesto al Valor Agregado, por lo que la AFIP pretende gravar renta exenta.

   Se queja de que con el único argumento de considerar que el ingreso del contribuyente corresponde a la cuarta categoría (honorarios profesionales) se pretende generar una inexistente obligación tributaria y consiguiente responsabilidad penal, siendo que el bien jurídico protegido por el delito no se lesionó nunca ya que los bonos no estaban alcanzados por los impuestos reclamados.

   (C) Finalmente, sostiene que de lo expuesto surge evidente la controversia y confusión instalada sobre la existencia y USO OFICIAL

   alcance de las obligaciones tributarias que la AFIP-DGI coloca en su asistido S..

   Desde este punto de vista –afirma- teniendo especialmente en cuenta la proliferación normativa que caracteriza al Derecho Tributario, como la falta de claridad, precisión y estabilidad de tales normas, reúne entidad la presunción de que el contribuyente se encontraba en una situación de error respecto del alcance de las normas tributarias que regían en este asunto.

   Ello así –afirma- no se encuentra acreditado el elemento subjetivo ni la realización de maniobras por parte de J.A.S. tendientes a ocultar o disimular su real situación ante el Fisco.

2. ) Inicialmente corresponde atender a las modificaciones que la Ley 26.735 (promulgada en fecha 27/12/11) introdujo a la Ley 24.769, a la luz del mandato de aplicación retroactiva de la ley penal más favorable al infractor.

   Dicha reforma, en lo que aquí interesa, llevó de pesos cien mil ($ 100.000.) a pesos cuatrocientos mil ($ 400.000.) la condición objetiva de punibilidad consagrada en el artículo 1° de la citada ley penal tributaria.

3. ) De acuerdo a las constancias de autos se advierte que ni la presunta evasión del Impuesto a las Ganancias correspondiente al 4

   ejercicio anual 2007 ($ 326.281,44.) ni la del Impuesto al Valor Agregado de los ejercicios fiscales 2006 ($ 308.839,96.) y 2007 ($ 240.169,42.)

   puede ser perseguida penalmente por cuanto no alcanza la condición objetiva de punibilidad prevista aun para la figura básica del art. 1º de la ley penal tributaria, lo que constituye el mayor grado de benignidad y determina la aplicación retroactiva de esa norma de acuerdo al imperativo del art. 2° del Código Penal.

   En efecto, en un precedente que no obstante referir a una anterior modificación de la Ley 24.769 es de aplicación al caso de autos por tratarse de una situación análoga, la Corte Suprema de Justicia de la Nación, por remisión al dictamen del Procurador General de la Nación,

   señaló: “… En este sentido, advierto que -tal como reclaman los recurrentes- la ley 26.063 (sancionada el 9 de noviembre de 2005 y publicada en el Boletín Oficial del 9 de diciembre siguiente) ha introducido una importante modificación en la descripción típica del artículo 9 de la ley 24.769, al aumentar de cinco mil a diez mil pesos el límite a partir del cual es punible la apropiación indebida de recursos de la seguridad social.” (del dictamen del Procurador General del 22 de septiembre de 2006, que la Corte Suprema de Justicia de la Nación hizo suyos mediante fallo del 23

   de octubre de 2007 en autos “Palero, J.C.”, Fallos 330:4544).

   Y asimismo que: “… Sin bien al momento de dictarse la sentencia condenatoria y la posterior decisión del a quo aquí cuestionada,

   dichos importes resultaban suficientes para que su respectiva retención configurara el delito previsto en el artículo 9 de la ley 24.769, la reforma operada con la sanción de la ley 26.063 es clara en cuanto a la exigencia que dicha conducta ilícita implique la omisión de ingresar los recursos de la seguridad social por una suma superior a los diez mil pesos por cada mes.

   En tales condiciones, entiendo que resulta aplicable al caso en forma retroactiva esta ley que ha resultado más benigna para el recurrente de acuerdo a lo normado por el artículo 2 del Código Penal, en tanto que la modificación introducida importó la desincriminación de aquellas retenciones mensuales menores a dicha cifra, entre las que se incluyen las que conformaron el marco fáctico original de la pena impuesta al apelante que, de ser mantenida, importaría vulnerar aquel principio receptado en los tratados internacionales con jerarquía constitucional a las 5

   Poder Judicial de la Nación que se ha hecho mención (Fallos: 321:3160; 324:1878 y 2806 y 327:2280).”

   En consecuencia, por aplicación de la ley penal más benigna, no superándose los montos establecidos como condición objetiva de punibilidad en el en el art. 1° de la ley 24.769, modificado por ley 26.735, se impone revocar parcialmente el auto apelado en cuanto dispuso el procesamiento de J.A.S. en orden a la presunta evasión del Impuesto a las Ganancias correspondiente al ejercicio anual 2007 y del Impuesto al Valor Agregado de los ejercicios fiscales 2006 y 2007, y dictar el sobreseimiento del encartado por tales hechos, de conformidad con lo previsto en el art. 336 inc. 3° del CPPN y art. 2° del Código Penal.

4. ) Por el contrario, la presunta evasión del Impuesto a las Ganancias correspondiente a los ejercicios anuales 2005 (en la suma de $

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