Sentencia de Camara Contencioso Administrativo Federal- Sala III, 12 de Julio de 2016, expediente CAF 026656/2015/CA001

• Fecha de Resolución: 12 de Julio de 2016
• Emisor: Camara Contencioso Administrativo Federal- Sala III

Poder Judicial de la Nación Año del Bicentenario de la Declaración de la Independencia Nacional 26656/2015 NORDELTA SA TF 33084-I c/ DIRECCION GENERAL IMPOSITIVA s/RECURSO DIRECTO DE ORGANISMO EXTERNO Buenos Aires, 12 de julio de 2016.- AEA Y VISTOS: el recurso de apelación interpuesto por la parte actora a fs.

163, fundado en la expresión de agravios de fs. 168/185, cuyo traslado fue contestado a fs. 195/213; y, CONSIDERANDO:

1. Que a fs. 155/159 el Tribunal Fiscal de la Nación resolvió confirmar la Resolución Nº 268/08 dictada por la Dirección General de Impositiva de la Administración Federal de Impuestos, por la cual se determinó de oficio la obligación tributaria de la contribuyente “Nordelta S.A.” en el Impuesto a los Bienes Personales por los períodos fiscales 2002, 2003 y 2004, mas intereses resarcitorios y multa por infracción al art. 45 de la Ley 11.683. En concreto, el Tribunal Fiscal consideró que el Tratado de Montevideo de 1980 no comprende la materia tributaria, y en consecuencia, la cláusula de la nación más favorecida consagrada en el art. 48 del mismo no puede ser invocada para abarcar beneficios fiscales concedidos en el marco de los Convenios de Doble Imposición celebrados por la Argentina con el Reino de España y la Confederación Suiza.

2. Que esa sentencia fue apelada por la parte actora a fs. 163, y a fs. 168/185 expresó agravios, cuyo traslado fue contestado por la demandada a fs. 195/213.

   Plantea, en sustancia, cuatro agravios principales: i)

   que el Tratado de Montevideo de 1980 debe interpretarse como inclusivo de las cuestiones fiscales entre los estados parte, criterio que habría sido reconocido por la Dirección Nacional de Impuestos y por la Dirección de Asuntos Legislativos y Tributarios del Ministerio de Economía, a través del Memorándum Nº 1000/2002; por la Dirección General de Asuntos Jurídicos del Ministerio, en el Dictamen Nº 145.738 del 06/11/02; por la Subsecretaría de Ingresos Públicos, en la Nota Nº 359/02; ii) que aún Fecha de firma: 12/07/2016 Firmado por: J.E.A., JUEZ DE CAMARA Firmado por: S.G.F., JUEZ DE CAMARA Firmado por: C.M.G., JUEZ DE CAMARA #27030527#152902922#20160712125647491 Poder Judicial de la Nación Año del Bicentenario de la Declaración de la Independencia Nacional cuando la cláusula de la nación más favorecida no amparara dicho Tratado, correspondería otorgar efectos liberatorios al pago realizado de buena fe, al amparo de la interpretación que regía de acuerdo a los dictámenes reseñados; iii) que dicha buena fe impide hablar de mora culpable a los efectos del cómputo de los intereses resarcitorios; iv) de la misma manera, dicha ausencia de culpa impediría la configuración del tipo infraccional del art. 45 de la Ley 11.683.

3. Que en el caso, el Fisco Nacional determinó el Impuesto a los Bienes Personales de Nordelta S.A. en los períodos fiscales 2002 a 2004 como resultado de una verificación que detectó su participación en el cincuenta por ciento (50%) de la sociedad uruguaya Einetius S.A., que fue declarada como base imponible con doble imposición a la luz del art. 48 del Tratado de Montevideo de 1980. En consecuencia, a la luz de lo resuelto en la Nota Externa AFIP Nº 5/08 y en el Dictamen de la Procuración del Tesoro de la Nación Nº 170/06, el organismo recaudador consideró que no correspondía asignar el carácter no imponible a dicha tenencia societaria y negó la aplicación del art. 48 del referido tratado (cfr. fs. 5 a 8).

4. Que a fin de comprender cabalmente la cuestión debatida, debe tenerse en cuenta que el art. 48 del Tratado de Montevideo de 1980, aprobado por la Ley 22.354, establece que “los capitales procedentes de los países miembros de la Asociación gozarán en el territorio de los otros países miembros de un tratamiento no menos favorable que aquel que se concede a los capitales provenientes de cualquier otro país no miembro, sin perjuicio de las previsiones de los acuerdos que puedan celebrar en esta materia los países miembros, en los términos del presente Tratado”. De esta manera, en el marco de la Asociación Latinoamericana de Integración (ALADI) recepta la denominada cláusula de la nación más favorecida, un instrumento propio de la integración económica por medio del cual un Estado se obliga a conceder a otro todas las ventajas que otorga a un tercero Por su parte, el convenio para evitar la doble imposición celebrado con España, contempla en su art. 22, punto 4, que “el patrimonio constituido por acciones o participaciones en el capital o patrimonio de una sociedad sólo puede someterse a imposición en el Fecha de firma: 12/07/2016 Firmado por: J.E.A., JUEZ DE CAMARA Firmado por: S.G.F., JUEZ DE CAMARA Firmado por: C.M.G., JUEZ DE CAMARA #27030527#152902922#20160712125647491 Poder Judicial de la Nación Año del Bicentenario de la Declaración de la Independencia Nacional Estado Contratante del que su titular sea residente”. A su vez, el acuerdo celebrado con Suiza prevé en su art. 20, punto 4, que “[l]as acciones emitidas por, u otras participaciones sociales en, una sociedad residente en un Estado Contratante, pertenecientes a un residente de otro Estado contratante, sólo podrán someterse a imposición en ese otro Estado”.

   Por último, el Protocolo Modificatorio del Convenio entre la República de Argentina y la República de Chile para evitar la doble tributación en materia de impuesto a la renta, ganancias o beneficios y sobre el capital y el patrimonio, suscripto en Santiago de Chile el 23 de abril de 2003, aprobado mediante la ley 26.232, dispone en su art. 1 la modificación del art. 19 del convenio en los siguientes términos: "1. El patrimonio constituido por acciones o participaciones en el capital o patrimonio de una sociedad sólo puede someterse a imposición en el Estado Contratante en el que su titular estuviese domiciliado. 2. Los demás elementos del patrimonio sólo pueden someterse a imposición en el Estado Contratante donde dicho patrimonio esté situado.".

   Sin embargo, frente a dichas normas internacionales, en el ámbito local mediante la Ley 25.585, publicada en el Boletín oficial el 15/05/02, se modificó la Ley 23.966 del Impuesto a los Bienes Personales y, a continuación del art. 25 se incorporó un artículo sin número que establece que: “El gravamen correspondiente a las acciones o...