DE LORENZI HORACIO ALFONSO (TF 29145-I) c/ DIRECCION GENERAL IMPOSITIVA s/RECURSO DIRECTO DE ORGANISMO EXTERNO
| Fecha | 28 Septiembre 2023 |
| Número de expediente | CAF 050950/2017/CA002 |
Poder Judicial de la Nación CAMARA CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO FEDERAL- SALA III
50.950/2017; “DE L.H.A.(.TF 29145-I) c/ DIRECCION
GENERAL IMPOSITIVA s/ RECURSO DIRECTO DE ORGANISMO EXTERNO”
Buenos Aires, 28 de septiembre de 2023. JSY
Y VISTOS; CONSIDERANDO:
I.S. de los hechos del caso El Sr. H.A. De Lorenzi realizó una serie de depósitos bancarios. Como consecuencia de ello, la AFIP llevó a cabo una fiscalización en la que concluyó que aquellos depósitos correspondían a honorarios por su actividad como contador público, los cuales no habían sido declarados. Por lo tanto, a través de dos resoluciones, dictadas en 2006 y en 2013, la AFIP determinó de oficio las obligaciones tributarias del Sr. De Lorenzi relativas al Impuestos a las Ganancias –períodos fiscales 2000 a 2003– y el Impuesto al Valor Agregado –períodos fiscales 2001 a 2003–, con más sus intereses resarcitorios y multas. Contra aquellas resoluciones, el Sr. De Lorenzi interpuso recurso de apelación ante el Tribunal Fiscal de la Nación, el cual lo admitió parcialmente.
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Sentencia del Tribunal Fiscal En este entendimiento, la Sala “A” del Tribunal Fiscal de la Nación, mediante la sentencia del 13/11/2019 –obrante a fs. 454/458–,
admitió parcialmente el recurso del actor y revocó parcialmente la resolución apelada, con costas en el orden causado. Al mismo tiempo,
confirmó en otro aspecto debatido la resolución apelada, con costas. En esta línea, la parte actora había interpuesto recursos de apelación contra las resoluciones del 20/12/2006 y del 4/11/2013 dictadas por la Jefa (int.)
de la División Revisión y Recursos de la Dirección Regional Norte de la AFIP-DGI, mediante las cuales se había determinado de oficio las obligaciones tributarias relativas al Impuestos a las Ganancias –períodos fiscales 2000 a 2003– y el Impuesto al Valor Agregado –períodos fiscales 01/2001 a 12/2003– con más sus intereses resarcitorios respectivos.
Asimismo, en las mencionadas resoluciones se habían aplicado multas Fecha de firma: 28/09/2023
Firmado por: C.M.G., JUEZ DE CAMARA
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por los conceptos y períodos mencionados, con sustento en lo dispuesto por el art. 45 de la Ley N° 11.683.
Para decidir de ese modo, en primer lugar efectuó una serie de precisiones respecto al procedimiento de determinación presuntiva en general y, en particular, respecto del que utiliza depósitos bancarios como medida indiciaria de ventas gravadas en el Impuesto al Valor Agregado y, la utilidad así generada, sometida a imposición en el Impuesto a las Ganancias.
Seguidamente, recordó la jurisprudencia de aquel tribunal relativa a que toda determinación sobre base presunta como modalidad subsidiaria de comprobación y valoración que se acuerda al fisco nacional, debe reposar en ciertos indicios que, a los efectos de convicción de la real magnitud de la materia gravada, requieren la concurrencia de una serie de circunstancias correlativas y concordantes, que analizadas en una articulación coherente, evidencien que el método guarda una razonable correspondencia con los hechos económicos verificados.
Así las cosas, destacó que los ajustes impugnados en el caso eran anteriores al dictado de la Ley Nº 25.795, mediante la cual se había incorporado como presunción legal específica a “los depósitos bancarios debidamente depurados que superen las ventas y/o ingresos declarados del período”, con la previsión de las consecuencias que su verificación representaba en el Impuesto al Valor Agregado. En este sentido, puntualizó que los movimientos de las cuentas bancarias no constituían una presunción legal sino un indicio simple que, como tal,
requería de su complementación y lógica coordinación con otros elementos probatorios para permitir llegar a un resultado que sea la razonada derivación de ellos, a los fines de una estimación válida de la materia imponible.
Asimismo, recordó que la inspección tributaria opera como una colección de datos, es decir, que se trata de una actividad administrativa cuyo presupuesto es la atribución de una potestad de Fecha de firma: 28/09/2023
Firmado por: C.M.G., JUEZ DE CAMARA
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comprobación encaminada a la búsqueda de hechos y datos que ignora el organismo recaudador, que le permitan establecer la corrección o inexactitud de lo declarado por el contribuyente. Sin embargo, adujo que esto no se daba en el caso bajo análisis. Indicó en la auditoría fiscal analizada el organismo se aferraba, solitariamente, al indicio de las cuentas bancarias sin dotarlo, a su vez, de un esquema probatorio u otros elementos complementarios que pudiesen robustecer su empleo legítimo y la razonabilidad de sus conclusiones en materia de impuesto omitido.
De este modo, indicó que si el indicio que se utiliza no guardaba una relación de razonabilidad con las circunstancias presentes en el caso, no podía verificarse sin más la inversión de la carga probatoria que venía dada para las estimaciones de oficio por el art. 18 de la Ley Nº 11.683, la que continuaba en cabeza de la administración fiscal.
En efecto, afirmó que de la presunción de ventas omitidas por depósitos bancarios, el organismo fiscal había extraído, a su vez, la presunción de que dichas ventas omitidas habían sido producto del ejercicio de la actividad declarada por el contribuyente, sin indagar en elementos de juicio que le permitieran establecer una conexión razonable entre ambos hechos. Así, puso de relieve que esta concatenación de presunciones no podía sino catalogarse como una inconsecuencia jurídica, comportando una arbitrariedad pura y simple de los funcionarios de fiscalización avalada por el juez administrativo interviniente en la determinación. Indicó que la presunción debía partir de un hecho cierto,
es decir, no fundarse en otra presunción. En el caso, por el contrario,
adujo que el método empleado por el organismo recaudador había consistido en utilizar la suma de sucesivas inferencias que partían de un hecho ignorado, para aplicarlo a otro que también lo era.
Para arribar a dicha conclusión, el Tribunal Fiscal tuvo en cuenta que los resultados de la pericia contable elaborada por el Cuerpo de Peritos Contadores de la CSJN en el marco de la causa penal Fecha de firma: 28/09/2023
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Delorenzi, H.A. s/ Infracción a la Ley 24.769
, los cuales fueron citados por el juez penal en la sentencia del 3/11/10, en la cual los expertos intervinientes afirmaron que el Impuesto a las Ganancias y el IVA, determinados no se habían estimado razonablemente. En apoyo de su postura, el Tribunal Fiscal también destacó las distintas declaraciones testimoniales producidas en la aludida causa penal, las que demostraban no sólo la verdadera existencia de diversos préstamos otorgados por el aquí actor, sino que además dejaban en claro la reducida estructura que poseía para desarrollar su actividad profesional, hecho que era incompatible con los voluptuosos ingresos registrados en sus cuentas bancarias.
Por otro lado, afirmó que la determinación de oficio permitía al fisco determinar materia imponible que por omisión o defecto no había declarado el propio contribuyente, pero no lo habilitaba a apartarse de los presupuesto de ley en cuanto a lo que podía ser objeto de imposición. Así, indicó que la administración tenía facultades, como en el caso, para estimar de oficio, pero esto no alcanzaba al necesario encuadre legal de la materia imponible estimada, lo que debía ser preciso y ceñirse estrictamente a los presupuesto de ley.
En este orden de ideas, sostuvo que ante ciertas dificultades administrativas y materiales manifiestas, la inspección había optado por adjudicar la materia imponible, como si fueran ingresos omitidos, a rentas de la 4º categoría del gravamen en cuestión. Sin embargo, esgrimió que la primacía de la verdad material, también llamada verdad jurídica objetiva, era una directiva inalienable del régimen jurídico argentino. De este modo, puso de manifiesto que si bien debía ser reconocida la trascendencia de las técnicas y principios tendientes a la organización y desarrollo del proceso, ello no justificaba legitimar que dichas formas procesales fueran utilizadas con prescindencia de la finalidad que las inspiraba y con el olvido de la verdad jurídica. Desde esta perspectiva, consideró que la conducta Fecha de firma: 28/09/2023
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administrativa del fisco nacional omitía hacerse cargo del deber legal que recaía sobre él, en punto a la búsqueda de la verdad material.
Respecto de la imposición de costas sobre la cuestión,
indicó que resultaba procedente apartarse del principio de la derrota e imponerlas en el orden causado. En efecto, adujo que no correspondía castigar al fisco con las costas del procedimiento, cuando el contribuyente no había aportado nada durante la fiscalización, obligando al ente a recurrir a inciertos métodos estimativos, en un marco de notoria carencia registral y de comprobantes de apoyo.
Por otro lado, el Tribunal Fiscal confirmó lo relativo a las diferencias detectadas entre los ingresos declarados (honorarios profesionales y salarios percibidos) y la información brindada por Asociación de Concesionarios de...
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