Sentencia de Camara Contencioso Administrativo Federal- Sala II, 5 de Septiembre de 2023, expediente CAF 071785/2022/CA001

Fecha de Resolución 5 de Septiembre de 2023
EmisorCamara Contencioso Administrativo Federal- Sala II

E.. N° 71785/2022.-

Buenos Aires, 5 de septiembre de 2023.- JMVC

Y VISTOS, estos autos caratulados: “Fran Salta S.A. (TF 47880-I) c/Dirección General Impositiva s/recurso directo de organismo externo”, y CONSIDERANDO:

  1. Que con fecha 3 de junio de 2022 (ver fs. 25/34 del documento digitalizado), y aclaratoria de fecha 10/08/2022 (ver fs. 61/63 del documento digitalizado), el Tribunal Fiscal de la Nación -en cuanto aquí importa- resolvió

    hacer lugar a la defensa de prescripción de las facultades del Fisco Nacional para aplicar sanción por el período fiscal 2007 y rechazarla respecto del período fiscal 2008; reencuadrar la sanción impuesta por el período fiscal 2008 en el mínimo legal previsto en el art. 45 de en la ley 11.683, con la reducción a un tercio prevista en el art. 49 de la citada ley y distribuir las costas en proporción a sus respectivos vencimientos.

  2. Que, para decidir del modo indicado, el Tribunal Jurisdiccional Administrativo sostuvo que, en primer lugar, correspondía tratar la defensa opuesta por la contribuyente vinculada con la prescripción de las acciones del Fisco Nacional para aplicar la sanción apelada.

    Al respecto, recordó lo establecido en los arts. 56 y 58 de la ley 11.683 (t.o.

    1998 y modif.) y concluyó que, de acuerdo a dicho marco normativo y teniendo en cuenta la fecha de cierre del ejercicio de la actora, el término de prescripción del período fiscal 2007 comenzó a correr el 1° de enero de 2008 y, en el caso del período fiscal 2008, comenzó a correr el 1° de enero de 2009. De allí que,

    concluyó, corresponde acoger el planteo efectuado por la contribuyente con respecto al período fiscal 2007.

    En tal sentido, agregó que no resultan aplicables en la especie, las disposiciones contenidas en los arts. 44 de la ley 26.476 y 17 de la ley 26.860 en tanto implican la aplicación retroactiva de una norma que coloca al contribuyente en una situación más gravosa, violatoria por ello de la garantía contenida en el art.

    1. del Código Penal de la Nación.

    En efecto, prosiguió, reconocido el carácter punitivo de las multas tributarias, cabe recurrir a las normas del Código Penal, en la medida que la propia ley no disponga lo contrario o exista una derogación implícita de dicho código, por ser incompatible la norma penal fiscal o la finalidad del objeto tutelado por ella, con los principios generales de aquella rama del derecho (citó: Fallos: 211:1567;

    267:74, entre muchos otros).

    De allí que, en su concepción, resulte de aplicación el principio que impide la aplicación retroactiva de leyes que impliquen empeorar las condiciones de los Fecha de firma: 05/09/2023

    Firmado por: J.L.L.C., JUEZ DE CAMARA 1

    Firmado por: M.C.C., JUEZ DE CAMARA

    Firmado por: L.M.M., JUEZ DE CAMARA

    infractores, en cuyo concepto claramente deben incluirse las que establezcan un mayor tiempo de prescripción.

    Agregó que, debe tenerse presente que las leyes penales no son sólo aquellas que contienen precepto y sanción, sino también las que se relacionan con el derecho penal de fondo y que, por ello, la complementan, como son por ejemplo las disposiciones relativas a la extinción de las acciones penales, la probation, etc.

    Así, concluyó que las facultades del Fisco Nacional para aplicar sanción por el período fiscal 2007 prescribieron el 31/12/2012.

    Asimismo, señaló que no ocurre lo mismo con el período fiscal 2008 toda vez que resulta de aplicación la suspensión al término de prescripción establecida en el inciso d) del art. 65 de la ley 11.683 (t.o. 1998 y modif.). Por lo tanto, indicó

    que habiéndose formulado denuncia penal con fecha 18 de diciembre de 2013 y habiendo recaído sentencia el 12 de diciembre de 2016, el acto sancionatorio fue emitido antes de que prescribieran las facultades del Fisco Nacional.

    Por ser ello así, resolvió que corresponde hacer lugar a la excepción de prescripción articulada con respecto al período fiscal 2007 y rechazarla con respecto al período fiscal 2008, imponiendo las costas en proporción a los respectivos vencimientos.

    Acto seguido analizó la procedencia de la sanción aplicada, que el ente fiscal subsumió en la conducta que reprocha el art. 46 de la L.P.T. Remarcó que en materia de ilícitos materiales por defraudación tipificados en dicha norma, se deberá respetar la secuencia en orden a determinar si se verificaron sus elementos tipificantes.

    Tras algunas consideraciones teóricas, manifestó que de la lectura de los antecedentes de la causa y del acto administrativo en crisis, surge que el “juez administrativo” tuvo como fundamento para encuadrar la conducta como dolosa una serie de circunstancias que enumeró pero que, sin embargo, resaltó que no surge de la resolución que instruyó el sumario, ni de la que aplicó la multa, cuál fue la maniobra fraudulenta desplegada por la parte actora. Es decir, no se describió, a partir de la norma tributaria aplicable, cómo la conducta del responsable tiene encuadramiento en la figura dolosa tipificada en el art. 46 de la L.P.T.

    En función de tales circunstancias, consideró que la falta de presentación de las declaraciones juradas no puede considerarse como una maniobra fraudulenta per se, máxime en el presente caso, en que el contribuyente se encontraba inscripto ante la A.F.I.P. y no se detectaron operaciones en el circuito marginal, sino que, por el contrario, las impugnaciones realizadas tuvieron origen Fecha de firma: 05/09/2023

    Firmado por: J.L.L.C., JUEZ DE CAMARA 2

    Firmado por: M.C.C., JUEZ DE CAMARA

    Firmado por: L.M.M., JUEZ DE CAMARA

    en los propios datos con que contaba la administración fiscal y los aportados por la contribuyente.

    A continuación, resaltó que teniendo en cuenta los hechos relatados, los elementos que obran en los antecedentes administrativos, y si bien no se comparten las conclusiones del Fisco Nacional acerca de la configuración de la conducta dolosa, lo cierto es que el recurrente omitió declarar el impuesto en su justa medida. Si bien el Fisco Nacional no pudo probar en forma fehaciente y directa la conducta dolosa que le atribuye, la misma debe reputarse como cometida con culpa y, por ello, encuadrarse en la figura que tipifica el artículo 45,

    salvo que se acredite la presencia de error excusable, situación que no se produjo en autos.

    Por tal razón, consideró pertinente reencuadrar la conducta de la contribuyente en los términos de aquella norma, que prevé la omisión fiscal mediante la falta de presentación de declaraciones juradas para el período en cuestión, por errores imputables a la actora, los que no resultan excusables.

    Por último, con base en el cambio de calificación, la graduación de la sanción impuesta por el período 2008 fue reducida al mínimo legal previsto en el artículo 45 de la L.P.T., con la reducción prevista en el primer párrafo del artículo 49 de la citada ley y distribuir las costas en proporción a los respectivos vencimientos.

  3. Que, contra lo así decidido, tanto la parte actora como el Fisco Nacional interpusieron apelación (ver fs. 57 y fs. 5, respectivamente, de los documentos digitalizados).

    La parte actora no presentó el correspondiente memorial de agravios,

    conforme surge de la constancia de elevación de la causa emitida por el Tribunal Fiscal de la Nación (ver fs. 19 del documento digitalizado).

    El Fisco Nacional presentó la fundamentación de la apelación en forma tempestiva, habiendo presentado su memorial de igual modo (ver fs. 23/44 del documento digitalizado).

    La parte actora contestó el traslado oportunamente conferido respecto de la apelación de la contraria (ver fs. 1/16 del documento digitalizado).

    El Señor Fiscal Federal produjo el dictamen que le fuera requerido en fecha 24/04/2023.

  4. Que, dado que no surge que la parte actora haya presentado la fundamentación del recurso de apelación, corresponde declararla desierta.

    Al respecto, cabe recordar que el art. 195 de la ley 11.683 (t.o. 1998 y modif.), establece expresamente que: “El escrito de apelación se limitará a la mera interposición del recurso. Dentro de los quince (15) días subsiguientes a la fecha Fecha de firma: 05/09/2023

    Firmado por: J.L.L.C., JUEZ DE CAMARA 3

    Firmado por: M.C.C., JUEZ DE CAMARA

    Firmado por: L.M.M., JUEZ DE CAMARA

    de su presentación, el apelante expresará agravios por escrito ante el Tribunal Fiscal de la Nación, el que dará traslado a la otra parte para que la conteste por escrito en el mismo término, vencido el cual, haya o no contestación, se elevarán los autos a la Cámara Nacional competente, sin más sustanciación, dentro de las cuarenta y ocho (48) horas siguientes.”.

    A su vez, el art. 197 del mismo cuerpo normativo indica que: “Será de aplicación supletoria en los casos no previstos en este Título y en el Reglamento Procesal del Tribunal Fiscal, el Código Procesal Civil y Comercial de la Nación…”.

    Por ser ello así, y toda vez que la parte actora no ha cumplido oportunamente con la carga impuesta por la norma citada en primer término, en punto a presentar la fundamentación de la apelación dentro de los plazos establecidos, corresponde declarar desierto el recurso interpuesto contra la sentencia de fecha 26/11/2013 (cfr. arts. 195, 197 de la L.P.T. y art. 266 del C.P.C.C.N., de aplicación supletoria).

  5. Que, el Fisco Nacional sostuvo que, con relación a la prescripción articulada respecto de sus facultades para aplicar sanciones por el período fiscal 2007 resultan aplicables en la especie las disposiciones contenidas en los artículos 44 de la ley 26.476 y 17 de la ley 26.860, normas que transcribió, para concluir que con ello resulta indemne la facultad del Fisco para aplicar la multa a la actora por el período en cuestión.

    Ello por cuanto, en autos resultan aplicables las suspensiones allí

    dispuestas, ya que -según su comprensión- no corresponde aplicar sin más el principio de la ley penal más benigna al caso que nos ocupa sin hacer un análisis integral y armónico de todas las...

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