Procuración General de la Nación en la sentencia de Corte Suprema de Justicia, 14 de Diciembre de 2000, V. 161. XXXVI

• Fecha: 14 Diciembre 2000

V. 161. XXXVI.

V., M.G. s/ amparo.

Procuración General de la Nación Suprema Corte:

-I-

A fs. 63/67, la Cámara Federal de Apelaciones de Paraná confirmó -por mayoríala sentencia de la anterior instancia que había hecho lugar al amparo interpuesto por M.G.V. contra la Administración Federal de Ingresos Públicos (AFIP, en adelante) y declaró la inaplicabilidad -respecto de la amparista- del impuesto creado por la ley 25.053 para contribuir al denominado AFondo Nacional de Incentivo Docente@.

Para así resolver, concluyó que las razones que motivaron el dictado de la ley 19.279 (y sus modificatorias), al eximir a las personas discapacitadas del pago de impuestos que graven la adquisición de vehículos automotores, permanecen inalteradas e, inclusive, que la incorporación de Tratados Internacionales de Derechos Humanos realizada por el art. 75, inc. 22 de la Constitución Nacional y el dictado de leyes protectoras de las personas con minusvalías como la ley 22.431, han aumentado el compromiso asumido por el Estado en la lucha contra la discriminación que padecen.

Señaló, además, que si bien un derecho puede ser objeto de reglamentación, ésta ha de ser razonable, sin que pueda establecer medidas regresivas que empeoren el grado de goce del derecho de que se trata. En este sentido, expuso que una norma reguladora de un derecho social resulta ser regresiva, cuando el grado de efectividad de aquél es menor al que se disfrutaba con anterioridad a su dictado.

Resaltó que la base imponible del gravamen en cuestión es el valor de mercado de los bienes alcanzados (art. 4°

de la ley), y que no es posible aplicar al caso el sistema general diseñado por la AFIP en las normas reglamentarias, dado que los vehículos destinados exclusivamente a las personas que padecen alguna discapacidad no se hallan en el mercado, o bien, tienen condiciones que restringen su comercialización.

Por último, expresó que la base de valuación del gravamen es coincidente con la prevista en impuestos tales como el Fondo Nacional de Autopistas, del cual se halla expresamente exenta la adquisición de vehículos por la mencionada ley 19.279 (y sus modificatorias).

-II-

Disconforme, el Fisco Nacional interpuso el recurso extraordinario de fs. 70/75, por entender que la sentencia apelada es arbitraria, en tanto cerece de fundamentación suficiente y no constituye una derivación razonada del derecho aplicable y que, además, existe gravedad institucional involucrada en el decisorio, al exceder el mero interés de las partes.

Arguye que la vía intentada no resulta adecuada, en tanto existen recursos judiciales más aptos para la protección del derecho invocado, en el marco de un proceso ordinario que permita debatir y probar, con la amplitud necesaria, las cuestiones planteadas.

Sostiene que el propósito de la ley 19.279 (y sus modificatorias) es beneficiar a las personas discapacitadas, mediante ciertas exenciones tributarias al momento de adquirir un vehículo, objetivo que, en el caso, se cumplió, toda vez que la actora pudo acceder a la compra de su coche con las facilidades previstas.

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Procuración General de la Nación Manifiesta que el art. 5° de la resolución general 586/99 establece un procedimiento especial de valuación para los vehículos adaptados para personas con discapacidades que, a su vez, remite al art. 6°, el cual hace referencia a la base imponible relativa a los automotores de dichas personas.

Señala, en tal sentido, que conforme a la norma citada, la determinación del impuesto a ingresar se realiza sobre la base del valor asignado al vehículo en el contrato de seguro, al momento de producirse el vencimiento general para el pago del tributo, o en el mes anterior. En caso de inexistencia de tal contrato, la norma prevé otras alternativas en orden a la valuación.

Indica, por otra parte, que la sentencia recurrida se funda sólo en opiniones personales, con prescindencia del principio de legalidad que rige en materia de exenciones tributarias, puesto que decide otorgar un beneficio no previsto por la ley 25.053, ni por la ley 19.279 (y sus modificatorias), de manera tal que implica arrogarse facultades propias del Poder Legislativo, en abierta violación del principio republicano de división de poderes.

-III-

A mi modo de ver, el remedio federal resulta formalmente admisible, toda vez que se halla en juego la interpretación de normas de derecho federal y la decisión definitiva del superior tribunal de la causa es contraria al derecho que la apelante fundó en ellas (conf. art. 14, inc. 3°, de la ley 48).

Además, si bien se ha tachado de arbitrario el decisorio recurrido, corresponde tratar la cuestión federal -

como tiene dicho el Tribunal- en forma conjunta con los agravios relativos a la arbitrariedad de la sentencia recurrida, sin disociarlos, ya que ambos aspectos guardan entre sí una íntima conexión (conf. doctrina de Fallos: 308:1076, 314:1460, entre otros).

-IV-

Con relación al agravio fundado en la aducida improcedencia de la vía elegida para ventilar la cuestión, es mi parecer que, contrariamente a lo afirmado por la demandada, el inc. a del art. 2° de la ley 16.986 -al igual que el resto de sus normas- debe interpretarse a la luz del art. 43 de la Constitución Nacional reformada, que ha establecido la aptitud de dicha acción Asiempre que no exista otro medio judicial más idóneo@. Ha expresado V.E. que A. alegada existencia de otras vías procesales aptas que harían improcedente el amparo (...) no es postulable en abstracto sino que depende -en cada casode la situación concreta de cada demandante, cuya evaluación, como es obvio, es propia del tribunal de grado@ (Fallos:

318:1154).

En tal sentido, la Corte ha reiterado recientemente su doctrina, in re F.289.XXXV. AFamyl S.A. c/ Estado Nacional s/ acción de amparo@, sentencia del 29 de agosto de 2000, al indicar que lo atinente al cuestionamiento de la procedencia de la vía del amparo involucra, por lo general, argumentos de orden fáctico y procesal cuya evaluación corresponde a los jueces de la causa, y que ello no puede A. el control de constitucionalidad que constituye la primera y principal misión del Tribunal@.

Por lo demás y, aun cuando se han aportado a la causa algunos elementos probatorios -certificado médico de

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Procuración General de la Nación invalidez de la actora, recibo de haberes, etc.-, cabe ponder de resalto que la cuestión debatida, en los términos en que ha sido planteada, es de puro derecho.

-V-

Respecto al fondo del asunto, considero indispensable indicar que la ley 19.279 estatuyó un régimen tendiente a facilitar a las personas discapacitadas la adquisición de automotores, mediante una contribución por parte del Estado de hasta el 50% del valor del vehículo (art. 3°).

Dicho sistema fue posteriormente modificado, en forma parcial, por la ley 22.499, la cual sustituyó -entre otrosel art.

3. y previó otros beneficios alternativos, encaminados a facilitar el acceso a la compra de vehículos. En lo que interesa al sub lite, dispuso, como opción para el beneficiario, ciertas exenciones impositivas para la adquisición de coches, tanto nacionales como importados (incs. b y c, respectivamente, del art. 3°). Estas facilidades comprendían, específicamente, el Impuesto al Valor Agregado, los impuestos internos y el Fondo Nacional de Autopistas.

Más tarde aún, la ley 24.183 primero, y la 24.844 después, modificaron el texto del citado art. 3°, mantuvieron la exención de los impuestos internos y del IVA (ya que el Fondo Nacional de Autopistas -creado por ley 19.408- fue suspendido por el decreto 556/91 del Poder Ejecutivo Nacional, del 3 de abril de 1991, publicado en el Boletín Oficial el 8/4/91), y contemplaron expresamente la liberación de derechos de importación, de las tasas de estadística y por servicio portuario, para el caso de la adquisición de vehículos de origen extranjero.

Es menester poner de resalto que las exenciones previstas en el sistema de esta ley siempre involucraron gravámenes que, más allá de la configuración técnica de sus respectivos hechos imponibles, han recaído sobre la adquisición de mercaderías, incidiendo sobre el consumo.

En efecto, en el régimen de IVA, el hecho imponible se perfecciona al momento de la entrega del bien, emisión de la factura respectiva, o acto equivalente, según cual fuera anterior (art. 5°, inc. a, de la ley 23.349, t.o. en 1997 y sus modificatorias) y, en el caso de las importaciones, en el momento que éstas sean definitivas (art. 5°, inc. f, ley citada). Por su parte, los derechos aduaneros gravan la importación para consumo, esto es, cuando la mercadería se introduce en el territorio aduanero por tiempo indeterminado (conf. arts.

9, 635, 636 y concs. del Código Aduanero).

De otra parte, el impuesto interno relativo a los automotores, A...es adeudado desde el momento del expendio de la cosa gravada, entendiéndose por tal la transferencia que de la misma se haga a cualquier título@ (art.

56, ley 3764, t.o. por decreto 2682/79 y modificado por ley 23.549).

A mayor abundamiento, cabe señalar que lo propio ocurría con la ley 19.408, en cuyo art. 5° se creó el impuesto afectado al Fondo Nacional de Autopistas, del Acinco por ciento (5%) sobre el precio de lista de venta al público de cada automotor de fabricación nacional (...) e igual tasa sobre el valor de los automotores importados (...)@, siendo responsables del gravamen el fabricante nacional del vehículo y el que efectuare el despacho a plaza -para el caso de automotores de fabricación nacional o extranjera, respectiva-mente-, mientras que A. hecho imponible quedará configurado por el despacho o libramiento del vehículo desde la plaza o depósito del

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Procuración General de la Nación fabricante al concesionario, comprador o adquirente de la unidad, o por el despacho a plaza del vehículo en caso de importación@.

En razón de lo indicado, pienso que esta mecánica de exención, referida a gravámenes sobre el consumo o la adquisición, está en un todo de acuerdo con el fin de la ley 19.279 y sus modificaciones, en tanto tiende a facilitar la Aadquisición de automotores para uso personal, a fin de que ejerzan una profesión o realicen estudios, otras actividades, y/o realicen una normal vida de relación, que propendan a su integral habilitación dentro de la sociedad@ (art. 1°, énfasis agregado).

Apoyo lo dicho, asimismo, en que el resto de la normativa de la ley también hace expresa referencia al hecho de la adquisición del vehículo, cuyo acceso tienden a posibilitar las exenciones indicadas. Así, el art. 5° establece que A. automotores adquiridos conforme a la presente ley y/o regímenes anteriores, serán inembargables por el término de 4 (cuatro) años de la fecha de su habilitación final...@. En igual sentido, el art. 8° faculta a la Caja Nacional de Ahorro Postal a otorgar préstamos para la Aadquisición de automotores de fabricación nacional@, mientras que el art. 12 refiere a los Aautomotores adquiridos@, expresión similar a la empleada en el art. 9°. Por último, el art. 10, en concordancia con los incs. a, b y c del art. 3°, hace mención al momento de Aadquisición de un automotor@ (énfasis agregado en todos los casos).

-VI-

A diferencia de los tributos reseñados en el acápite

anterior -que, como se indicó, alcanzan los consumos-, existen otros que gravan la capacidad contributiva de los contribuyentes que se expresa a través de ciertas manifestaciones patrimoniales de éstos, sean globales (impuesto sobre los bienes personales, ley 23.966) o bien sectoriales (impuestos locales sobre la propiedad inmueble, sobre automotores, embarcaciones y aeronaves, etc.).

Tengo para mí que resulta indudable que el impuesto creado por la ley 25.053, en tanto grava a las personas físicas o jurídicas propietarias o poseedoras de Alos automotores cuyo costo de mercado supere los cuatro mil pesos ($ 4.000), motocicletas y motos de más de doscientos (200) centímetros cúbicos de cilindrada, embarcaciones y aeronaves, registrados o radicados en el territorio nacional@ (art. 1°), es un gravamen encuadrable dentro de esta especie de los impuestos sobre ciertas porciones del patrimonio.

No existe disposición alguna, en la ley 25.053, que exima a los automotores de personas discapacitadas en relación al gravamen por ella creado, puesto que su art. 3° sólo excluye de su ámbito a los vehículos afectados, de manera exclusiva, al transporte internacional de pasajeros y/o de carga y, a condición de reciprocidad, a los automotores de propiedad de diplomáticos, agentes consulares y demás representantes oficiales de países extranjeros acreditados en el país.

De ello, y de lo expresado en el acápite anterior, colijo que no puede sostenerse válidamente que el beneficio instituido por la ley 19.279 (y sus modificaciones) abarque al gravamen discutido en el sub judice, en tanto sólo implica un liberalidad para la adquisición de vehículos, y no en relación a su posesión o propiedad.

Lo expresado es acorde con la doctrina de V.E. en cuanto a que A...de acuerdo con una constante jurisprudencia de

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Procuración General de la Nación este Tribunal, las exenciones impositivas deben resultar de la letra de la ley, de la indudable intención del legislador, o de la necesaria implicancia de las normas que las establezcan, y que fuera de esos supuestos corresponde la interpretación estricta de las cláusulas respectivas, la que ha de efectuarse teniendo en cuenta el contexto general de las leyes y los fines que las informan, ya que la primera regla de interpretación es dar pleno efecto a la intención del legislador@ (Fallos: 321:1669 y sus citas, entre otros).

Por tales razones, y más allá de los motivos de equidad o de justicia que puedan rodear al presente caso sobre los cuales está vedado pronunciarse a los jueces (confr. doctrina de Fallos: 100:51; 188:105; 249:99)-, considero que, al no constituir un gravamen sobre la adquisición de estos vehículos, yerra el a quo al considerar que la ley 19.279 (y sus modificatorias) exime del pago del nuevo gravamen.

Asimismo, cabe poner de manifiesto que la amparista no impugnó la constitucionalidad de la ley 25.053, por lo que, a la luz de la jurisprudencia del Alto Tribunal, el análisis de dicha cuestión resulta improcedente. En efecto, V.E. tiene dicho -en Fallos:

310:1406, considerando 4°que A...para mantener la supremacía de la Constitución y de las leyes sin provocar el desequilibrio de los tres poderes, es indispensable que exista en pleito una cuestión que proporcione a los componentes del Poder Judicial la oportunidad de examinar, a pedido de alguno de los litigantes, si la ley o el decreto conforman sus disposiciones a los principios y garantías de la Constitución Nacional (Fallos: 190:142), no siendo dable, si los textos respectivos no han sido objeto de planteamiento y tacha de inconstitucionalidad por el eventual afectado, expedirse de oficio al respecto (Fallos: 289:89 y

; 305:2046; 306:303, y sus citas, entre muchos otros), salvo cuando se excedan los límites constitucionales de las atribuciones jurisdiccionales de esta Corte Suprema (Fallos:

238:288 y sus citas)@.

-VII-

Por último, toda vez que se encuentra en debate la interpretación de una norma de naturaleza federal, la Corte no se halla constreñida en su decisión por los argumentos de las partes o de la cámara, sino que le incumbe realizar una declaración sobre el punto (conf. Fallos: 311:2688; 312:529).

En tal sentido, cabe reparar en que, conforme el documento obrante a fs. 3 y según lo expresado por el Fisco en sus presentaciones (ver fs. 26), la actora fue intimada al pago del impuesto para el Fondo Nacional de Incentivo Docente de acuerdo al valor que surge de las tablas de la D.G.I. de las resoluciones generales 356/99 y 586/99, arts. 5 y 6, en el cual se incluyen los gravámenes de los que se halla exenta (IVA, impuestos internos y aranceles aduaneros).

Más allá de que estas reglamentaciones disponen que la base imponible del gravamen será la que surja de la tabla elaborada por la AFIP (para las unidades que en ella figuren, conf. art. 5, inc. a, R.G. 586/99), o bien el valor asignado a la unidad en el contrato de seguro que cubra sus riesgos (para unidades que no figuren en dicha tabla, conf. art. 5°, inc. b, misma R.G.), u otras alternativas para el caso en que tampoco se haya asegurado la unidad, es menester tomar en cuenta que el art. 4° de la ley 25.053 establece que ALa base imponible del impuesto es el valor de mercado de los bienes gravados@.

En el caso de los vehículos adquiridos bajo el amparo de la ya citada ley 19.279 y sus modificatorias, resulta

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Procuración General de la Nación indudable, desde mi punto de vista, que el valor real de la unidad es el que efectivamente ha abonado el adquirente, sin que sea posible agregarle, en forma ficticia, el valor de gravámenes que no ha pagado.

En tal sentido, ha expresado el Tribunal que la existencia de una manifestación de riqueza o capacidad contributiva real, y no hipotética o ya pasada, es indispensable como requisito de validez de todo gravamen (conf.

Fallos:

312:2469).

Mal se avendría con esta doctrina pretender un aumento irreal de la base imponible del gravamen, al computar en ella montos que no han sido abonados por el contribuyente y que no reflejan, en modo alguno, su verdadera capacidad contributiva.

-VIII-

Por lo expuesto, considero que cabe declarar formalmente admisible el recurso extraordinario de fs. 70/75 y revocar la sentencia apelada, con los alcances indicados en los acápites V a VII.

Buenos Aires, 14 de diciembre de 2000.

M.G.R.