Sentencia de Suprema Corte de Justicia (Argentina), 9 de Mayo de 2006, N. 199. XXXVII

• Emisor: Suprema Corte de Justicia (Argentina)

N. 199. XXXVII.

ORIGINARIO

Nación Administradora de Fondos de Jubilaciones y Pensiones S.A. c/ Mendoza, Provincia de s/ acción declarativa.

Corte Suprema de Justicia de la Nación Buenos Aires, 9 de mayo de 2006.

Vistos los autos: "Nación Administradora de Fondos de Jubilaciones y Pensiones S.A. c/ Mendoza, Provincia de s/ acción declarativa", de los que Resulta:

I) A fs. 11/25, Nación Administradora de Fondos de Jubilaciones y Pensiones S.A. (en adelante, Nación AFJP S.A.) promovió acción declarativa de certeza, en los términos del art. 322 del Código Procesal Civil y Comercial de la Nación, contra la Provincia de Mendoza a fin de obtener que se declare: que la actividad que desarrolló en esa jurisdicción se encontró exenta (o gravada con la denominada "tasa 0%") del pago del impuesto sobre los ingresos brutos desde el 1° de enero de 1995 y, para el futuro, hasta tanto no se sancione una ley que disponga lo contrario, según lo establecido en las leyes 6246 (1995); 6367 (1996); 6452 (1997); 6553 (1998); 6648 (1999), 6752 (2000) y 6865 (2001); que en virtud de lo anterior es nula la determinación de la Dirección General de Rentas de Mendoza del 13 de febrero de 2001, por la cual se intimó a ingresar el tributo devengado desde febrero de 1995 a septiembre de 2000, por una suma de pesos trescientos sesenta y cuatro mil quinientos ochenta y tres con ochenta centavos ($ 364.583,80); y, que, asimismo, es nulo el acto administrativo del 19 de abril de 2001, emitido por el jefe del departamento de actividades económicas de la referida dirección general, que denegó la solicitud de certificación de "tasa 0" para el año 2001 al disponer que la actora no estaba exenta del impuesto sobre los ingresos brutos.

Indicó que la actividad de las administradoras de fondos de jubilaciones y pensiones fue beneficiada por la exención total del impuesto sobre los ingresos brutos Cgravada a "tasa 0"C por las sucesivas leyes impositivas anuales que

enumera, desde el 1° de enero de 1995. Señaló, sin embargo, que la ley impositiva 6865 para el año 2001 (art. 63, inc. 35), excluyó del beneficio a las prestaciones de servicios "a consumidor final", razón por la cual y a pesar de considerarse aún exenta comenzó a pagar el gravamen a partir de febrero de ese año.

Observó que dicho beneficio no responde a una decisión política unilateral del gobierno de la Provincia de Mendoza sino a una operación concertada entre el Gobierno Nacional y las provincias que se cristalizó en el Pacto Federal para el Empleo, la Producción y el Crecimiento del 12 de agosto de 1993, ratificado por la demandada mediante la ley provincial 6072. Explicó que el art. I, inc. 4°, ap. c del referido Pacto contiene el compromiso de las provincias para instaurar tal franquicia respecto de los ingresos provenientes de varias actividades, entre ellas las que desarrollan las administradoras de fondos de jubilaciones y pensiones.

Por ello entendió que el hecho de atribuir carácter minorista a la actividad de la actora para negarle la exención no era más que un artificio del Fisco local, que se opone al propósito del referido Pacto Cen cuanto a preservar el ahorro previsional de la carga fiscalC y al contexto normativo y funcional del beneficio.

Concluyó así en que la pretensión fiscal de la Provincia de Mendoza vulnera el principio de legalidad fiscal, la garantía de la propiedad privada y la confianza legítima del contribuyente.

II) A fs. 104/105, con carácter previo a la sustanciación de la litis, la actora denunció como hecho nuevo la resolución 12 del departamento de fiscalización externa II de la Dirección de Rentas, dictada el 11 de diciembre de 2001.

Explicó que en virtud de dicho acto se reconoció la exención

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Corte Suprema de Justicia de la Nación por los períodos correspondientes al lapso transcurrido desde febrero de 1995 a septiembre de 2000, inclusive, y se dejó sin efecto la determinación del impuesto, cuya declaración de nulidad había planteado en el escrito de inicio.

En su mérito modificó el objeto de la demanda y solicitó al Tribunal que declare: que la actividad desarrollada en la Provincia de Mendoza se encontró exenta (o gravada con la denominada tasa "0%") del pago del impuesto sobre los ingresos brutos a partir del 1° de enero de 2001, pues las modificaciones introducidas por la ley 6865 al art. 185, inc. x, del Código Fiscal no excluyen a la administración de fondos de jubilaciones y pensiones de ese beneficio; que, como consecuencia de lo anterior, resulta nulo el acto administrativo del 19 de abril de 2001, emanado del jefe de departamento de actividades económicas de la Dirección General de Rentas de Mendoza, que denegó el reconocimiento de la exención de ese tributo para el período 2001; y que se condene a la demandada a reintegrar el impuesto sobre los ingresos brutos pagado desde febrero a diciembre de 2001, con sus intereses.

III) A fs. 171/175 la Provincia de M. contestó el traslado de la demanda y solicitó su rechazo. A tal fin, dejó en claro que el reclamo por los períodos anteriores al año 2001 había quedado fuera de la litis en virtud de la revocación en sede administrativa del acto determinativo de deuda fiscal del 13 de febrero de 2001, decisión que dio lugar a la modificación de la demanda efectuada por la actora a fs.

104/105.

Afirmó, en cambio, que a partir del 1° de enero de 2001 la actividad de la demandante se encuentra gravada por las leyes provinciales 6865 y 6922. En ese sentido aseveró que, del examen del art. 185, inc. x, del Código Fiscal modi-

ficado por el art. 63, Cinc. 35C de la ley 6865, y del art.

189, tercer párrafo, del código citado surge claramente la intención de la legislatura provincial de gravar la actividad que prestó la actora durante el período examinado.

Si bien indicó que el Estado provincial, al adherir al Pacto Federal para el Empleo, la Producción y el Crecimiento, se comprometió a eximir del pago del impuesto sub examine a los ingresos percibidos por las administradoras de fondos de jubilaciones y pensiones, observó que ese compromiso en orden a dicha materia no resultaba exigible a causa de las sucesivas prórrogas, y aun en el caso que lo fuera, era necesario un acto posterior de la legislatura provincial que consagrare expresamente el beneficio. Destacó que este último requisito no ha sido cumplido y que, en cambio, la legislatura Cen ejercicio de facultades reservadasC sancionó las referidas leyes 6865 y 6922.

Con respecto a la nulidad del acto administrativo del 19 de abril de 2001 invocó la existencia de recursos administrativos en sede local (conf. arts. 86 del C.F. y 158 de la ley 3909), cuya falta de utilización por parte de la actora obstaría al planteo efectuado en el marco de la acción incoada.

Considerando:

1. ) Que de conformidad con lo dictaminado por el señor P. General de la Nación a fs. 107, la presente demanda corresponde a la competencia originaria de esta Corte en virtud de lo dispuesto en los arts. 116 y 117 de la Constitución Nacional.

2. ) Que la vía intentada es admisible con arreglo a lo dispuesto en el art. 322 del Código Procesal Civil y Comercial de la Nación, pues se verifica una controversia concreta en torno al alcance de la exención pretendida por la

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   Corte Suprema de Justicia de la Nación actora y rechazada por parte de la Provincia de Mendoza mediante el acto administrativo del 19 de abril de 2001 (fs.

   40), al que la demandante atribuye ilegitimidad y lesión al régimen federal en la materia, postulación que admite remedio mediante un pronunciamiento definitivo del Tribunal (Fallos:

   316:1713; 320:1556 y 2851).

   Por lo demás, resulta intrascendente el hecho de que no se hayan agotado los trámites administrativos previstos en la legislación provincial, habida cuenta de que la competencia originaria de la Corte, que proviene de la Constitución, no puede quedar subordinada al cumplimiento de los requisitos exigidos por las leyes locales (Fallos: 312:475; 323:1206 y causa T.106.XXXV "Transportes Atlántida S.A.C. c/ Buenos Aires, Provincia de s/ acción declarativa", pronunciamiento del 10 de mayo de 2005).

3. ) Que en lo atinente al fondo del asunto corresponde dilucidar si el referido acto administrativo del 19 de abril de 2001 C. denegó el reconocimiento de la exención o de la aplicación de la tasa "0%" con relación al impuesto sobre los ingresos brutos a la actividad desarrollada por la actora en la Provincia de Mendoza, durante el período de 2001C, vulnera el principio de legalidad fiscal, la garantía de la propiedad y la confianza legítima del contribuyente. En efecto, la cuestión central en el sub lite consiste en determinar si a partir del año 2001 dicha actividad continúa exenta o, por el contrario, está gravada por el tributo en cuestión.

4. ) Que según surge del examen de las normas en juego, a partir del 1° de enero de 2001, la ley provincial 6865 fijó en el tres por ciento (3%) la alícuota del impuesto sobre los ingresos brutos para la actividad de las administradoras de fondos de jubilaciones y pensiones Ccreadas por la ley

   .241C, bajo el código 820035 e hizo una remisión a la nota al pie n° 1, que reza: "Exención en las condiciones previstas en el artículo 185, inciso x, del Código Fiscal" (confr. planilla analítica de alícuotas del impuesto sobre los ingresos brutos, anexa al art. 3° de la ley 6865). A su vez, el referido art. 185, inc. x (según el texto dado por el art. 63, punto 35 de la ley 6865), después de establecer las condiciones que deben cumplirse para acceder a dicha exención, en el literal aclara que este beneficio no alcanza en ningún caso a: 2. las ventas minoristas y/o prestaciones o locaciones de servicios a consumidor final, realizadas por los sujetos que desarrollen actividades del sector primario, industrial y/o servicios C. las excepciones allí mencionadasC, a las cuales se les deberá dispensar el tratamiento previsto en el art. 189, tercer párrafo de ese código. Esta última norma expresa, en lo pertinente, que cuando los sujetos que desarrollen actividades exentas ejerzan actividades minoristas en razón de vender sus productos a consumidor final, tributarán el impuesto que para la actividad de comercio al por menor establece la ley impositiva, sobre la base imponible que representen los ingresos respectivos, independientemente del que les correspondiere por su actividad específica.

5. ) Que en este sentido es necesario destacar que respecto a la interpretación de las leyes tributarias, sustanciales y formales, la exégesis debe efectuarse mediante una razonable y discreta interpretación de los preceptos propios del régimen impositivo con miras a discernir la voluntad legislativa (Fallos:

   258:149; 304:203 y causa N.196.XXXVII "Nación Administradora de Fondos de Jubilaciones y Pensiones S.A. c/ Santiago del Estero, Provincia de s/ acción declarativa", considerando 12, sentencia del 7 de febrero de 2006).

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   Corte Suprema de Justicia de la Nación En el precedente de Fallos: 258:17, in re "Ingenio y Refinería San Martín del Tabacal" esta Corte dejó bien establecido que por amplias que sean las facultades judiciales en orden a la aplicación e interpretación del derecho, el principio de la separación de los poderes, fundamental en el sistema republicano de gobierno adoptado por la Constitución Nacional, no autoriza a los jueces el poder de prescindir de lo dispuesto expresamente por la ley respecto al caso, so color de su posible injusticia o desacierto. Asimismo, y con particular referencia a textos normativos de naturaleza tributaria se señaló que las exenciones a las leyes impositivas deben interpretarse restrictivamente, pues cuando sus términos son claros no cabe una interpretación judicial que les atribuya un alcance distinto o mayor (Fallos: 267:247).

   A su vez, con arreglo a la reiterada doctrina de esta Corte, las exenciones impositivas deben resultar de la letra de la ley, de la indudable intención del legislador en cuanto tal o de la necesaria implicancia de la norma que la establezca. Fuera de tales supuestos, corresponde la estricta interpretación de las cláusulas respectivas en obvia paridad con la impertinencia de la aplicación analógica de las cargas impositivas (Fallos: 258:75).

   Con esta comprensión, pues, corresponde pronunciarse sobre la controversia suscitada entre los argumentos que sustentan la posición de la actora (v. punto VI. 1. y 4. del escrito de inicio a fs. 19 vta. y ss. y fs. 105) y de la provincia demandada (fs. 171/175).

6. ) Que el legislador provincial determinó en forma expresa el lapso de vigencia temporal de la ley 6865 (art. 1°).

   Asimismo limitó el ámbito de validez material del beneficio tasa "0" a los términos del art.

   185, inc. x (según la redacción del art. 63, punto 35, e. 2.). La norma sub examine

   innova en este punto, pues al aclarar que la exención no alcanza en ningún caso a las ventas minoristas y/o prestaciones de servicios a consumidor final realizadas por los sujetos que desarrollen actividades del sector primario, industrial y/o de servicios, les aplica a esas operaciones lo dispuesto en el art. 189, tercer párrafo, del Código Fiscal, que las excluye de tal beneficio.

   En este sentido corresponde señalar que a fs. 20, N.A.S.A. reconoció que su actividad sólo puede prestarse de una forma, "y ella es a los consumidores finales", extremo que corrobora el marco normativo en que ha sido encuadrada. Al ser ello así es forzoso concluir que a partir de la entrada en vigencia de la referida ley 6865, la actividad de Nación AFJP S.A. ya no se encuentra exenta del pago del impuesto sino que, por el contrario, está gravada en las condiciones que dicha norma determina.

   Por último y como elemento decisivo para agotar toda controversia fundada sobre la situación de la actividad desarrollada por la demandante frente al impuesto de que se trata, la ulterior sanción de la ley 6922, el 14 de agosto de 2001 vino a ratificar la decisión tomada por el legislador provincial en la ley 6865 de gravar las operaciones llevadas a cabo por las sociedades creadas por la ley 24.241, al fijar expresamente para las administradoras de fondos de jubilaciones y pensiones una alícuota especial del cinco por ciento (5%), que fue acatada por la actora a fin de pagar el tributo (arts. 32 y 34, confr. constancias de fs. 89/102 y 161).

7. ) Que en tales condiciones y de acuerdo al dictamen del señor P.F. subrogante que antecede, la tacha de nulidad del acto administrativo del departamento de actividades económicas de la Dirección General de Rentas del 19 de abril de 2001, según pretende la actora, no puede pros-

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   Corte Suprema de Justicia de la Nación perar.

   En efecto, en primer lugar no se advierte lesión al principio de legalidad fiscal en la medida en que las reformas introducidas por la citada ley 6865, y más tarde por su similar 6922, han sido establecidas por el Poder Legislativo provincial en uso de facultades propias no debatidas, departamento de gobierno al cual el art. 99, inc. 2°, de la Constitución de M. le confiere la atribución de: "Establecer los impuestos y contribuciones necesarios para los gastos del servicio público" (conf. arts. 5, 121 y concordantes de la Constitución Nacional; Fallos:

   248:482; 303:245; 316:42 y 2329, entre otros).

   Por consiguiente, las circunstancias que dieron lugar al pleito llevan a que la modificación de una norma anterior por otra posterior de igual jerarquía no constituya un problema de orden constitucional, según lo ha dicho esta Corte en forma reiterada (Fallos: 275:130; 283:360 y 299:93, entre otros).

8. ) Que por esta misma razón tampoco se configura agravio al derecho de propiedad de la demandante. Al respecto cabe observar que la alegada afectación de la garantía constitucional invocada no autoriza a reconocer un derecho adquirido al mantenimiento de leyes o reglamentos o a su simple inalterabilidad, conforme a la tradicional doctrina de esta Corte (Fallos: 275:130; 267:247; 268:228; 283:360 y 299:93).

9. ) Que en tal orden de ideas cabe rechazar el agravio de la actora referente a la lesión de la confianza legítima del contribuyente, por cuanto en el sub judice aquello que Cen lo substancialC resulta impugnado por esa parte bajo dicho nomen iuris es una reforma legislativa motivada en razones de política fiscal propias de las facultades privati-

   vas de la provincia demandada, sobre la que no corresponde pronunciarse al Poder Judicial, salvo en caso de tacha de inconstitucionalidad (Fallos: 286:301 y 316:42, considerando 2°). Por lo demás, el modo general en que el planteo ha sido formulado en el escrito de inicio impide todo examen de las posibles consecuencias perjudiciales del ius variandi en la estabilidad de los negocios que la actora invoca (fs. 24 y 347 vta.).

   10) Que, por último, frente al compromiso asumido en el Pacto Federal para la Producción, el Empleo y el Crecimiento, suscripto entre el presidente de la República y los gobernadores de provincias el 12 de agosto de 1993 (art. I, inc. 4°, ap. c), Cal que la Provincia de Mendoza adhirió mediante la ley 6072C, ha de señalarse que la genérica impugnación de la actora a fs. 13, 347 vta. y 348 no consulta los estándares establecidos en el precedente de Fallos: 322:1781 ni ha sido acompañada de la fundamentación suficiente.

   En tales condiciones, esta Corte no puede ejercer en la especie la atribución que reiteradamente ha calificado como la más delicada de las funciones que pueden encomendarse a un tribunal de justicia y que configuran un acto de suma gravedad que es la última ratio del orden jurídico (Fallos: 303:248; 1708; 1776; 306:1597; 316:842 y causa A.901.XXXVI "A., R.H. y otros c/ Buenos Aires, Provincia de y otros s/ daños y perjuicios - incidente de beneficio de litigar sin gastos de L.A.A.", pronunciamiento del Tribunal del 10 de mayo de 2005).

   Por ello, y de conformidad con el dictamen del señor P.F. subrogante, se resuelve rechazar la demanda

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   Corte Suprema de Justicia de la Nacióndeducida por Nación AFJP S.A. contra la Provincia de Mendoza. Con costas (art. 68 del Código Procesal Civil y Comercial de la Nación). N.. E.S.P. -E.I. HIGHTON de NOLASCO - CARLOS S. FAYT - JUAN CARLOS MAQUEDA - E. RAUL ZAFFARONI - CARMEN M. ARGIBAY.

   Nombre de la actora: Nación AFJP S.A.

   Nombre de la demandada: Provincia de Mendoza Profesionales: D.. M.A.C., D.R.S., Alberto B.

   Bianchi, R.M.E., M.F.P., P.A.G.E., R.M. de Troglia, M.L.F. y B.S.M.P.F.: R.O.B.