Sentencia de Suprema Corte de Justicia (Argentina), 23 de Agosto de 2001, B. 59. XXXV

EmisorSuprema Corte de Justicia (Argentina)
  1. 59. XXXV.

    R.O.

    Banca Nazionale del Lavoro S.A. c/ Dirección General Impositiva s/ proceso de conocimiento.

    Corte Suprema de Justicia de la Nación Buenos Aires, 23 de agosto de 2001.

    Vistos los autos: ABanca Nazionale del Lavoro S.A. c/ Dirección General Impositiva s/ proceso de conocimiento@.

    Considerando:

    1. ) Que la Sala IV de la Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal confirmó, en lo sustancial, la sentencia de la anterior instancia que admitió la demanda enderezada a obtener el reconocimiento de los quebrantos impositivos -ejercicios 1989 y 1990- derivados de computar como de fuente extranjera -y por ende excluido del ámbito del impuesto a las gananciasal resultado de las colocaciones en Nueva York de los fondos otorgados por el gobierno de Italia para el pago de jubilaciones y pensiones de residentes italianos en la República Argentina -intereses y diferencias de cambio-, y declaró que el crédito fiscal proveniente de tales quebrantos -así como el reconocido por la resolución 162/93- está regido por la ley 24.073, sin que resulten aplicables a su respecto las disposiciones de la ley 24.463. Distribuyó las costas de ambas instancias por su orden en atención a las dificultades interpretativas de las cuestiones planteadas, apartándose en este punto de lo resuelto por el juez anterior en grado.

    2. ) Que el a quo, con apoyo en lo establecido por los arts. 1° y 5° de la ley del tributo -según el texto vigente en los períodos discutidos en autosjuzgó que los aludidos intereses y diferencias de cambio se encuentran al margen del gravamen "por cuanto la causa de esas ganancias o rendimientos la constituye un capital colocado en el exterior" (fs. 354 vta.). Afirmó que la circunstancia de que esas ganancias o rendimientos, como bien distinto del capital productor, sean luego utilizadas en territorio nacional, carece de relieve

      para la determinación de la fuente de aquéllos, la que mantiene su origen extranjero; y que la misma conclusión se extrae del inc. b del art. 9° del reglamento de la ley del tributo que, al referirse a intereses, indica que quedan gravados los que provienen de depósitos (de capital) efectuados en el país, que no es el caso de autos.

    3. ) Que, por otra parte, consideró que como al momento en que la actora solicitó el reconocimiento del crédito fiscal originado en los referidos quebrantos -4 de noviembre de 1992- regía el art. 33 de la ley 24.073, que no subordinaba la entrega de los bonos al cumplimiento de condición alguna, su situación no resulta alcanzada por las disposiciones de la ley 24.463 -dictada con posterioridad- porque ya se encontraba incorporado a su patrimonio el derecho a gozar del tratamiento previsto en la primera.

    4. ) Que contra tal sentencia ambas partes interpusieron sendos recursos ordinarios de apelación que fueron concedidos a fs. 377/377 vta. El deducido por la actora se limita a cuestionar la distribución de las costas, de manera que, siguiendo un orden lógico, será examinado en primer lugar el planteado por la demandada, que objeta lo decidido por el a quo sobre los aspectos sustanciales debatidos en el sub lite.

      Este recurso resulta formalmente procedente, toda vez que se dirige contra una sentencia definitiva, dictada en una causa en que la Nación es parte, y el monto disputado en último término, sin sus accesorios, supera el mínimo establecido por el art.

      24, inc.

    5. , ap. a, del decreto-ley 1285/58 y la resolución 1360/91 de esta Corte. El respectivo memorial de agravios -que no fue contestado en término por la actora- obra a fs. 395/407.

    6. ) Que el Fisco Nacional sostiene que los intereses

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    Corte Suprema de Justicia de la Nación y diferencias de cambio provenientes de colocaciones en el exterior -contrariamente a lo resuelto por el a quo- deben considerarse de fuente argentina y, por ende, alcanzados por el impuesto a las ganancias. En sustento de su posición, se- ñala que los fondos acreditados a la actora por el gobierno de Italia en cuentas bancarias en la ciudad de Nueva York -que aquélla destinó a colocaciones financieras por plazos breves que generaron intereses y diferencias de cambio positivas- se hallan estrecha e inescindiblemente vinculados al pago de jubilaciones y pensiones de los residentes italianos en la República Argentina -servicio por el cual la demandante percibe una comisión-, de manera que aquel capital ha sido utilizado económicamente en el país y no se ha desvinculado en ningún momento de la operatoria normal y habitual que el banco accionante desarrolla en su territorio, por lo cual, en su concepto, resulta de aplicación para determinar la fuente argentina de aquellas rentas el art. 2° de la Ley del Impuesto a las Ganancias en cuanto prescribe que son ganancias"... los rendimientos, rentas o enriquecimientos susceptibles de una periodicidad que implique la permanencia de la fuente que los produce y su habilitación". Para sostener igual conclusión en lo referente a las diferencias de cambio invoca lo establecido por el art. 96 del decreto reglamentario de dicha ley, y la interpretación que de esa norma efectuó esta Corte en el precedente "Equipos y Materiales S.A.C.I." (Fallos: 310:758).

    Agrega a ello que tales diferencias se originan en la relación entre el valor de una moneda extranjera con la nacional, y en la obligación de los contribuyentes de expresar los resultados de su gestión económica en esta última; por lo cual concluye en que "no puede atribuírsele el carácter de extranjera a una renta que sólo puede tener existencia en nuestro ámbito territorial" (fs. 399).

    Por otra parte, se agravia de lo decidido por el a quo en cuanto declaró que el crédito de la actora no se encuentra sujeto a las disposiciones de la ley 24.463.

    1. ) Que, en primer lugar, es útil señalar que en el sub lite se encuentra en discusión el reconocimiento de quebrantos resultantes de las declaraciones juradas de la actora en el impuesto a las ganancias correspondientes a los ejercicios fiscales 1989 y 1990. La ley del impuesto vigente en esa época -al igual que la anterior ley del impuesto a los réditosadoptó como principio para establecer cuál es la renta alcanzada por el gravamen el de la localización de la fuente productora de aquélla, como surge inequívocamente de lo dispuesto en sus arts. 1° y 5°. Con posterioridad, a partir de la reforma introducida por la ley 24.073, se adoptó, para los residentes en el país, el criterio denominado de la "renta mundial". No está discutido en los presentes autos que el caso se encuentra regido por el texto de la ley anterior a la mencionada reforma.

    2. ) Que, de tal manera, resulta inatendible el argumento del Fisco Nacional sustentado en lo prescripto por el art. 2° de la ley, ya que esta norma, que define genéricamente el objeto del impuesto, se integra, necesariamente, con la del art. 1°, que determina su ámbito de aplicación adoptando, como se señaló, el principio de la localización de la fuente, al sujetar al tributo a "las ganancias derivadas de fuente argentina, obtenidas por personas de existencia visible o ideal, cualquiera sea su nacionalidad, domicilio o residencia". En otras palabras, lo decisivo en este pleito no radica en que la actora haya obtenido a raíz de la colocación en entidades bancarias con domicilio en Estados Unidos de América de los fondos que le acreditó el gobierno de Italia, ganancias

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    Corte Suprema de Justicia de la Nación -intereses y diferencias de cambio- que puedan tener cabida en la definición teórica de ese concepto fijada en el art. 2° de la ley, sino en determinar si tales ganancias son de fuente argentina y, por consiguiente, sujetas al tributo.

    Por lo tanto, resulta correcto el enfoque jurídico que el a quo ha dado al caso, en cuanto lo juzgó sobre la base del mencionado principio establecido en el art. 1°, y según las prescripciones que respecto de él efectúa el art. 5° del mismo texto legal.

    1. ) Que la norma citada en último término establece, en lo que interesa, que sin perjuicio de las disposiciones en contrario de los artículos que le siguen, "son ganancias de fuente argentina aquellas que provienen de bienes situados, colocados o utilizados económicamente en la república, de la realización en el territorio de la nación de cualquier acto o actividad susceptible de producir beneficios, o hechos ocurridos dentro del límite de la misma...". De acuerdo con el régimen legal precedentemente reseñado, los intereses obtenidos por la colocación del capital en entidades bancarias del exterior no constituyen rentas de fuente argentina y, por lo tanto, se encuentran al margen del ámbito del tributo.

    2. ) Que el ulterior destino de los fondos -el pago de las jubilaciones y pensiones de residentes italianos en la República Argentina, servicio por el cual la actora percibiría una comisión- no constituye razón válida para desplazar la aplicación respecto de aquellos intereses del mencionado principio de la localización de la fuente del rédito como elemento determinante del ámbito de aplicación del impuesto (conf., en el mismo sentido, causa C.643.XXXIV "Compañía Minera Aguilar S.A. c/ D.G.I. s/ Dirección General Impositiva@ -fallado en la fecha-). C. esta conclusión lo dispuesto en el art. 9° del reglamento de la ley del tributo (decreto

    /86) en cuanto califica como ganancias de fuente argentina a "los intereses provenientes de depósitos bancarios ubicados en el país", pues ello lleva a inferir inequívocamente -de conformidad con lo que resulta del régimen legal- que son de fuente extranjera los provenientes de depósitos efectuados en entidades del exterior.

    10) Que tampoco asiste razón al Fisco Nacional en lo referente a las diferencias de cambio.

    En efecto, resulta aplicable en este punto el criterio fijado por esta Corte en el precedente "Equipos y Materiales S.A.C.I." (Fallos:

    310:758), en el cual, contrariamente a lo aducido por el apelante, se otorgó al art. 84 del reglamento de la ley 20.628 vigente durante los períodos fiscales sobre los que versaba esa causa -norma equivalente a la contenida en el art. 96 del decreto 2353/86una inteligencia que llevó al Tribunal a decidir que las diferencias de cambio sobre divisas depositadas a plazo fijo en el exterior, al provenir de contratos comerciales -depósitos bancarios irregulares- formalizados en el extranjero "devienen, por ende, ajenas a la potestad del Fisco Nacional" (cons. 4°). Por lo tanto, basta con remitir a lo expuesto en el citado precedente para rechazar lo agravios del apelante.

    11) Que en cuanto a las condiciones del crédito fiscal que ha sido reconocido en este pleito, resulta aplicable la doctrina expuesta por esta Corte en la causa B.620.XXXIII "Banco de Mendoza S.A. c/ Dirección General Impositiva s/ Dirección General Impositiva", fallada el 8 de mayo de 2001, la que conduce a admitir los agravios expuestos por el Fisco Nacional. En efecto, según ha sido establecido en ese precedente -al que cabe remitir por razones de brevedadla existencia de ganancias sujetas al impuesto en ejercicios posteriores, de las que hubiesen podido ser deducidos tales

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    Corte Suprema de Justicia de la Nación quebrantos -como lo requiere explícitamente la ley 24.463 (art.

    30)es un requisito indispensable para el aprovechamiento del crédito fiscal, y tal requisito emana de la recta inteligencia que cabe atribuir a los arts. 31 y 32 de la ley 24.073, cuyo contenido no fue alterado por la ley 24.463, de manera que no media en el caso afectación de derechos adquiridos.

    12) Que si bien tales consideraciones serían igualmente aplicables al crédito fiscal conformado por la resolución 162/93 (fs. 317/321 de las actuaciones administrativas), debe advertirse que a su respecto la actora ha proseguido el trámite de su percepción en sede administrativa, sujetándose a lo dispuesto por las leyes antes mencionadas (conf. constancias de fs. 413/415 y 416/418 del agregado), y que, además, en su escrito de demanda la actora no incluyó en su pretensión lo relativo a las condiciones en que habría de ser satisfecho ese crédito, sino que sólo hizo reserva de ampliarla, incluyendo ese punto, "para el supuesto que la Dirección General Impositiva no entregare en tiempo y forma los títulos de la deuda pública" (conf. fs. 31, punto VI), sin que tal ampliación haya sido luego efectuada.

    Por lo tanto, sin perjuicio del criterio al que se ha hecho referencia en el considerando que antecede, ha sido manifiestamente equivocada la decisión del juzgado de primera instancia, confirmada por el a quo, en cuanto comprendió en su pronunciamiento lo atinente a dicho crédito.

    13) Que toda vez que las consideraciones expuestas llevan a modificar la sentencia apelada, corresponde que esta Corte adecue la distribución de las costas irrogadas en todas las instancias del pleito al contenido de su pronunciamiento (conf. art. 279 del Código Procesal Civil y Comercial de la Nación). Por lo tanto, resulta inoficioso el examen del re-

    curso interpuesto por la actora.

    Por ello, se confirma la sentencia apelada en cuanto admitió la existencia del quebranto en discusión, y se la revoca en lo atinente a las condiciones a las que se encuentra sujeto el crédito fiscal, en los términos expresados en los considerandos 11 y 12 de la presente. En atención al resultado al que se llega, las costas de todas las instancias se distribuyen por su orden. Declárase que resulta inoficioso el examen del recurso interpuesto por la actora. Practique la actora, o su letrado, la comunicación prescripta por el art.

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    Corte Suprema de Justicia de la Nación 6° de la ley 25.344. F., devuélvanse los autos al tribunal de origen. N.. EDUARDO MOLINE O'CONNOR - CARLOS S.

    FAYT - AUGUSTO CESAR BELLUSCIO - ANTONIO BOGGIANO (en disidencia parcial)- GUSTAVO A. BOSSERT - ADOLFO ROBERTO VAZ- QUEZ.

    DISI

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    Corte Suprema de Justicia de la NaciónDENCIA PARCIAL DEL SEÑOR MINISTRO DOCTOR DON ANTONIO BOGGIANO Considerando:

    Que el infrascripto coincide con los considerandos 1° a 10 del voto de la mayoría.

    11) Que en lo atinente a los agravios del Fisco Nacional dirigidos contra lo resuelto por el a quo respecto de la inaplicabilidad en el sub lite de lo dispuesto en el art.

    30 de la ley 24.463, cabe poner de relieve, en primer lugar, que las sentencias de las anteriores instancias han incurrido en un evidente error al comprender en su pronunciamiento al crédito fiscal conformado por la Dirección General Impositiva mediante la resolución 162/93. En efecto, respecto de dicho crédito la actora sólo hizo reserva de ampliar la demanda incluyendo ese punto "para el supuesto que la Dirección General Impositiva no entregare en tiempo y forma los títulos de la deuda pública" (fs. 31, punto VI) -ampliación que nunca concretó-, en tanto que en sede administrativa prosiguió el trámite enderezado a su percepción, sujetándose a lo establecido por la ley 24.463 (conf. fs. 413/415 del agregado).

    12) Que, en virtud de lo expresado, corresponde examinar la cuestión relativa a la aplicación del art. 30 de la ley 24.463 sólo respecto del crédito originado en el quebranto cuya existencia fue rechazada por el organismo recaudador, y que ha sido reconocido en la presente causa. Sentado lo que antecede, toda vez que este aspecto de la controversia es sustancialmente análogo al examinado en la causa B.620.XXXIII "Banco de Mendoza S.A. c/ Dirección General Impositiva s/ Dirección General Impositiva", fallada el 8 de mayo de 2001, corresponde remitirse, por motivos de brevedad, a los fundamentos de la disidencia del juez B. emitida

    en el citado precedente, criterio que lleva a rechazar los agravios del Fisco Nacional.

    13) Que, en lo atinente a las costas, cabe coincidir con la sentencia apelada -que las distribuyó por su orden en las instancias anteriores- y adoptar análogo criterio en lo concerniente a las irrogadas por las tareas procesales cumplidas ante este Tribunal, ya que sin perjuicio de la circunstancia expuesta en el considerando 11, resultan aplicables al sub examine los motivos que fueron tenidos en cuenta en la mencionada disidencia del precedente "Banco de Mendoza" para distribuir su carga de ese modo.

    Por ello, se confirma la sentencia apelada en cuanto ha sido materia de agravios, con la salvedad que resulta de lo expresado en el considerando 11 de la presente. Costas por su orden.

    Practique la actora, o su letrado, la comunicación prescripta por el art. 6° de la ley 25.344. F., devuélvanse los autos al tribunal de origen. N.. ANTONIO BOG- GIANO.

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