Sentencia de Corte Suprema de Justicia de la Nación, 16 de Mayo de 2000, N. 142. XXXIII

Emisor:Corte Suprema de Justicia de la Nación
 
CONTENIDO

N. 142. XXXIII.

ORIGINARIO

Nación Administradora de Fondos de Jubilaciones y Pensiones S.A. c/ Catamarca, Provincia de s/ acción declarativa.

Corte Suprema de Justicia de la Nación Buenos Aires, 16 de mayo de 2000.

Vistos los autos: "Nación Administradora de Fondos de Jubilaciones y Pensiones S.A. c/ Catamarca, Provincia de s/ acción declarativa", de los que Resulta:

I) A fs. 91/114 se presenta Nación Administradora de Fondos de Jubilaciones y Pensiones S.A. (en adelante: Nación AFJP) e interpone acción meramente declarativa en los términos del art.

322 del Código Procesal Civil y Comercial de la Nación contra la Provincia de Catamarca, a fin de que se despeje la incertidumbre existente respecto de la procedencia de gravar con el impuesto a los ingresos brutos las sumas que su parte percibe de sus afiliados -al solo efecto de su transferencia a las compañías aseguradoras pertinentesen concepto de primas del seguro colectivo de invalidez y fallecimiento.

Pide que se declare la improcedencia de la tributación sobre esos ingresos y la consiguiente invalidez constitucional de la resolución 9/97 de la Administración General de Rentas y Registro Territorial de la provincia demandada, que incluye a dichos importes en la base imponible del gravamen.

Dice que Nación AFJP fue creada en cumplimiento de lo dispuesto por el art. 40 de la ley 24.241, según el cual el Banco de la Nación Argentina debía constituir una administradora de fondos de jubilaciones y pensiones. Su parte funciona en la forma establecida por dicho cuerpo legal y tiene derecho a percibir una comisión, que constituye su único ingreso por cuenta de sus afiliados y beneficiarios (art. 67).

Por otra parte, la misma ley obliga a las administradoras a contratar un seguro colectivo de invalidez y fallecimiento con compañías aseguradoras que reúnan ciertos requisitos (art.

99), las cuales tienen derecho a percibir una prima. Señala

que según el art. 116, la parte de la comisión destinada a solventar esa prima "no constituirá retribución para la administradora a los efectos impositivos".

Explica que el 8 de abril de 1997 la Administración General de Rentas provincial efectuó una liquidación en la que se reajustaba el importe integrado por Nación AFJP en concepto de impuesto a los ingresos brutos a causa de la inclusión en el monto imponible de las comisiones por seguro colectivo, que su parte percibe al solo efecto de su traspaso a las compañías aseguradoras.

El 29 de abril contestó la vista de esa liquidación oponiéndose al reajuste.

No obstante ello, el fisco provincial -mediante la referida resolución 9/97 del 14 de mayo de 1997- efectuó una determinación de oficio de la supuesta deuda y le impuso una multa por falta de pago. Contra este acto, su parte interpuso un recurso de apelación para ante el Ministerio de Hacienda y Finanzas que fue formalmente concedido y en el cual aún no ha recaído decisión.

Argumenta acerca de las razones que, a su juicio, suscitan la competencia originaria de este Tribunal en razón de las personas -por ser parte una entidad nacional y una provincia- y de la materia en debate, a la que asigna naturaleza federal.

También discurre respecto de la procedencia formal de la vía elegida y aduce que existe una verdadera falta de certeza provocada por un obrar administrativo que violenta la ley federal que debe ser despejada por este Tribunal. Añade que existe un peligro grave, pues su parte podría verse obligada a abonar la suma por la que se la intima, además de quedar sujeta arbitrariamente a un régimen que no le es aplicable. Asimismo, puntualiza que no existe otra vía legal que permita poner fin a esta situación de manera inmediata.

Sostiene que la ley federal 24.241 es terminante al

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Corte Suprema de Justicia de la Nación excluir de gravámenes a los ingresos brutos a la comisión por seguro de invalidez y fallecimiento que Nación AFJP percibe en forma meramente instrumental. Ello es así pues tal comisión no constituye un ingreso bruto, ya que no representa una remuneración o retribución para la administradora. Añade que cualquiera que sea la interpretación que se otorgue a la ley tributaria local -cuestión ajena al sub lite- no debe admitirse una postura que violente el ordenamiento federal (art.

31 de la Constitución Nacional).

Aduce que la resolución 9/97 asimila los ingresos por comisiones a cualquier otro ingreso, y los pagos por tal concepto, a cualquier otro egreso. Ello resulta inadmisible, pues de la mera lectura del art. 116 de la ley 24.241 se desprende que la AFJP percibe sumas de dinero por -al menos- dos conceptos y que uno de ellos (la parte que será entregada a la aseguradora) no constituye remuneración y no se encuentra gravado con el impuesto mencionado. Puntualiza que el único tributo vigente al momento de la sanción de esa norma que tomaba como base imponible la "retribución" de las AFJP era -y sigue siendo- el impuesto a los ingresos brutos, tanto a nivel nacional como provincial. De ahí que el objeto del precepto citado fue excluir los ingresos por primas del ámbito de aplicación de ese tributo.

En virtud de esta disposición legal, cualquier norma de rango inferior (como es en el caso la resolución impugnada) debe ser descalificada por inconstitucional.

Aduce que el citado art. 116 de la ley 24.241 puede verse "como una mera aclaración de la realidad económica implicada en la percepción de estas sumas por la AFJP", o bien como una exención con efectos a nivel local. Sostiene -con citas de doctrina y de jurisprudencia de esta Corte- que el Congreso Nacional se encuentra facultado para disponer exen-

ciones que obliguen a los fiscos provinciales (art. 75, incs.

18 y 19, de la Ley Fundamental).

Por otra parte, arguye que el impuesto sobre los ingresos brutos aplicado a las primas del seguro, se transforma en un impuesto directo sobre la renta de la AFJP, dada la imposibilidad jurídica de su traslación económica.

Por ende, se superpone con el impuesto a las ganancias, de manera que entra en pugna con el régimen de coparticipación impositiva (ley 23.548) y resulta por ello inconstitucional.

II) A fs. 262/281 se presenta la Provincia de Catamarca y contesta la demanda solicitando su rechazo.

Plantea como defensa de fondo la incompetencia de este Tribunal para conocer en instancia originaria. En síntesis, aduce que el debate se refiere a una cuestión local -ya que se discute la aplicación de un impuesto regido por leyes provinciales-; que la actora es una persona jurídica (sociedad anónima) distinta del Estado Nacional y que no existe "distinta vecindad" entre las partes. En consecuencia -sostiene-, no se encuentran reunidos los requisitos indispensables para habilitar la competencia originaria de la Corte Suprema. Por otra parte, sostiene que la actora ha recurrido ante este Tribunal sin esperar que se resuelva el recurso planteado contra el acto cuestionado, paso necesario para agotar la vía administrativa previa a la demanda contenciosoadministrativa, de acuerdo a lo previsto en las leyes provinciales que menciona. A su juicio, ello constituye un ardid destinado a sustraer la presente causa de su juez natural -la corte de justicia local-. Asimismo sostiene que tampoco se configuran en la especie los recaudos de admisibilidad de la acción meramente declarativa. A su criterio no existe incertidumbre acerca de la postura de la provincia, la cual interpretó que la parte de

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Corte Suprema de Justicia de la Nación las comisiones destinada al pago de la prima del seguro colectivo integra la base imponible del tributo; ni hubo incertidumbre para la actora, que impugnó la interpretación efectuada por la demandada.

Tampoco existe un perjuicio o lesión actual para la demandante, en virtud del efecto suspensivo del recurso administrativo interpuesto. Por otra parte, este recurso -que se encuentra en trámite- configura un medio legal apto para despejar la alegada incertidumbre, lo que torna innecesaria e injustificada esta acción.

Puntualiza que su parte "debe abstenerse de expresarse acerca del fondo de la cuestión demandada...en razón de la manifiesta improcedencia de la presente vía legal".

No obstante ello, niega lo manifestado por la actora en la demanda. En particular, desconoce la alegada nulidad, inconstitucionalidad o ilegitimidad de la resolución 9/97, como así también que el Congreso Nacional tenga facultad para disponer exenciones impositivas que obliguen a los fiscos provinciales.

Considerando:

  1. ) Que al contestar la demanda, la provincia alegó "como cuestión de fondo" la incompetencia de esta Corte.

    Tal planteo resulta manifiestamente extemporáneo, pues la excepción de incompetencia sólo puede oponerse como de previo y especial pronunciamiento en el plazo respectivo (conf. art. 346, primero y segundo párrafo, del Código Procesal Civil y Comercial de la Nación Civil y Comercial de la Nación), que en el caso se encontraba holgadamente cumplido (confr. fs. 123/124 y 281 vta.). Si bien es cierto que esta Corte ha decidido en conocida jurisprudencia que es procedente la declaración de falta de aptitud para entender en instancia originaria en cualquier estado de la litis (Fallos: 297:368, entre otros), no lo es menos que tal facultad no exime a las

    partes de la obligación de articular las excepciones previas en tiempo procesal oportuno, ya que la ley ritual ha fijado etapas preclusivas para su deducción y lo exceptuado por el segundo párrafo del art.

    352 del Código Procesal Civil y Comercial de la Nación es la declaración de oficio de la incompetencia, por lo que corresponde desestimar la pretensión de la demandada (Fallos: 308:2104 y 315:433).

  2. ) Que, a mayor abundamiento, y entrando en el fondo de la cuestión de competencia planteada, corresponde puntualizar que el Banco de la Nación Argentina -que goza del fuero federal- es titular del 99,996% de las acciones de la sociedad actora (confr. documentación reservada, en especial aquella cuya copia está agregada a fs. 45/71), cuya creación obedeció a un mandato legal (conf. art. 40 de la ley 24.241).

    A ello cabe agregar que la ley 21.799 -que aprobó la carta orgánica del Banco de la Nación- incluye dentro del "objeto primordial" de la entidad la administración de fondos de jubilaciones y pensiones; y que también por imperativo legal el Banco de la Nación "garantiza a los afiliados de su AFJP" una rentabilidad mínima para el saldo de sus cuentas de capitalización individual (conf. art. 3 de la ley 21.799, modificado por la ley 24.347).

    En consecuencia, cabe considerar a la actora como una "entidad nacional", en el sentido con que esta expresión es utilizada en casos -como el sub examine- en los que está en juego la determinación del tribunal competente.

    En tales condiciones, el hecho de que la demandada sea una provincia conduce a aplicar la conocida doctrina del Tribunal, según la cual, sobre la base del derecho de la Nación -o una entidad nacional- al fuero federal y el de la provincia a la jurisdicción originaria del Tribunal (arts. 116 y 117 de la Ley Fundamental), una solución que satisfaga esas

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    Corte Suprema de Justicia de la Nación prerrogativas jurisdiccionales conduce a declarar la competencia de la Corte Suprema (Fallos: 308:2054 y 312:1050, entre otros).

    Por ser ello así, carece de relevancia el carácter (local o federal) del debate y la cuestión de la vecindad de las partes, pues están en juego prerrogativas jurisdiccionales solamente conciliables en esta instancia.

    También resulta intrascendente el hecho de que no se hayan agotado los trámites administrativos previstos en la legislación provincial, ya que la competencia originaria de la Corte que proviene de la Constitución, no puede quedar subordinada al cumplimiento de requisitos exigidos por leyes locales (Fallos: 312:475 y sus citas).

  3. ) Que, como lo destaca la señora P.F. en el dictamen que antecede, existe en el sub examine un estado de incertidumbre sobre la existencia y modalidad de una relación jurídica en la medida en que la provincia reclama a la actora el pago de ajustes fundados en la inclusión en la base imponible del impuesto a los ingresos brutos de un rubro que -a criterio de la demandante- no debe computarse a tal efecto en virtud de lo establecido en una ley nacional. A ello se le agrega que se ha producido una actividad concreta del fisco provincial tendiente a hacer efectivo ese pago (confr. fs. 41/52 y 68/72 del expediente reservado en secretaría).

    En tales condiciones, resulta procedente la vía prevista en el art. 322 del Código Procesal Civil y Comercial de la Nación, pues se está frente a una solicitud que no tiene carácter meramente consultivo ni importa una indagación simplemente especulativa, sino que responde a un "caso" y busca precaver los efectos de un acto concreto -al que se atribuye ilegitimidad y lesión al régimen constitucional federal- y fijar las relaciones legales que vinculan a las par-

    tes en conflicto (Fallos: 318:30; entre muchos otros).

  4. ) Que mediante la resolución 9/97 la Administración General de Rentas aplicó a Nación AFJP una multa de $ 33.026 por incumplimiento culpable de sus obligaciones tributarias y le reclamó la suma de $ 50.035,13 en concepto de impuesto y accesorios. La determinación de esta deuda se basa en dos cuestiones independientes:

    1. la deducción en la base imponible de los importes correspondientes a las primas del seguro colectivo de invalidez y fallecimiento, y b) la falta de aplicación del porcentaje previsto en el art. 7 del "convenio multilateral" para períodos anteriores al 1° de enero de 1996 (confr. fs. 68/72 del expediente reservado). Si bien en el recurso deducido en sede administrativa la contribuyente ha impugnado lo resuelto acerca de ambas cuestiones (confr. fs.

    74/83), es conveniente precisar que la presente demanda se circunscribe exclusivamente a la primera de ellas, de manera que no corresponde emitir pronunciamiento acerca de la segunda.

  5. ) Que el art. 14 bis de la Constitución Nacional establece que "el Estado otorgará los beneficios de la seguridad social..." e incluye expresamente entre esos beneficios a las "jubilaciones y pensiones". A su vez, el art. 75, inc.

    12 (texto según la reforma del año 1994, que reproduce -en lo que aquí interesa- el del anterior art. 67, inc. 11) dispone que "corresponde al Congreso...dictar los códigos...del Trabajo y Seguridad Social...".

    En cumplimiento de esos mandatos constitucionales, el Congreso sancionó la ley 24.241 (modificada por sus similares 24.347 y 24.463, entre otras), que estableció con alcance nacional el sistema integrado de jubilaciones y pensiones (SIJP) para cubrir las contingencias de vejez, invalidez y desamparo por muerte. Este sistema se encuentra conformado por

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    Corte Suprema de Justicia de la Nación un régimen previsional llamado "público" o "de reparto" -sustentado en el otorgamiento de prestaciones por parte del Estado- y otro denominado "de capitalización" (art. 1).

    Este último otorga diversas prestaciones (jubilación ordinaria, retiro por invalidez y pensión por fallecimiento del afiliado o beneficiario) que se financian por medio de la capitalización individual de los aportes previsionales destinados a dicho régimen, que es efectuada por las administradoras de fondos de jubilaciones y pensiones [AFJP] (arts. 39, 40 y 46).

    En el caso de la jubilación ordinaria y de la pensión derivada de ella (es decir, la que se motiva en el fallecimiento de un beneficiario), el saldo con el que se financian las prestaciones está constituido exclusivamente por el capital acumulado en la cuenta de capitalización individual del afiliado (arts. 27 y 91), sin efectuársele ningún ajuste ni recomposición.

    En cambio, en los supuestos del retiro definitivo por invalidez y de la pensión derivada del fallecimiento de un afiliado en actividad (o del fallecimiento de un beneficiario del retiro por invalidez), a dicho capital acumulado -que obviamente es inferior al que aquél habría podido reunir si hubiera alcanzado la edad jubilatoria ordinaria- se le suma el llamado "capital complementario" que se calcula de acuerdo a lo previsto en los arts. 91 y 92 y sus respectivas normas reglamentarias.

    En cuanto al retiro transitorio por invalidez, el capital acumulado se integra con el denominado "capital de recomposición", que constituye el valor representativo de los aportes que el afiliado habría ingresado en su cuenta de capitalización individual si no se hubiera invalidado (art. 94 de la ley y art. 1° del decreto 1120/94).

    Los arts. 95 y 96 de la ley establecen que la AFJP

    "será exclusivamente responsable y estará obligada" al pago del retiro transitorio por invalidez, y a la integración de los capitales complementarios y de recomposición referidos.

    Ahora bien, como la muerte prematura o la incapacidad laboral de los afiliados interrumpe (o suspende, según el caso) el flujo de cotizaciones hacia las administradoras, al tiempo que se generan las consiguientes obligaciones a cargo de estas entidades, se hizo necesario crear un mecanismo que supliera dicha carencia de capital y evitara que aquellas contingencias afectaran el equilibrio económico-financiero de las administradoras. Es por eso que, "con el fin de garantizar el financiamiento íntegro" de las obligaciones establecidas en los citados arts. 95 y 96, la propia ley impuso a cada AFJP el deber de contratar -con una de las compañías aseguradoras definidas en el art. 175- una póliza de seguro colectivo de invalidez y fallecimiento (arts. 99, 174 y 175).

    6 ° ) Que si bien en la póliza aprobada por la reglamentación se entiende por "asegurado" a la AFJP que contrata el seguro (confr. resolución conjunta 23.167/94 S.S.N. y 73/94 S.A.F.J.P. y sus modificatorias), lo cierto es que éste se encuentra destinado a "garantizar el financiamiento" de las obligaciones establecidas en favor de los afiliados y beneficiarios de la administradora, como ya se indicó (art.

    99, primer párrafo). Esta conclusión se ve reforzada por la lectura de la parte final del citado art. 99, que consagra la inembargabilidad de los fondos que la administradora en quiebra, en disolución o en liquidación reciba de la compañía de seguros para financiar los retiros transitorios por invalidez y los capitales complementarios o de recomposición que correspondan. En otras palabras, el sistema descripto, del cual el seguro colectivo en examen constituye un elemento esencial, tiende a que las prestaciones de los afiliados y beneficiarios

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    Corte Suprema de Justicia de la Nación queden en todo supuesto protegidas.

  6. ) Que el pago de las primas de ese seguro es atendido por las administradoras con importes que provienen de la comisión abonada por los afiliados y beneficiarios (art.

    67).

    Ahora bien, la propia ley -al regular la información que la administradora debe enviar periódicamente a cada uno de éstos- establece que "cuando el movimiento se refiera al débito por comisiones se deberá discriminar en su importe el costo imputable a la prima del seguro por invalidez y fallecimiento del resto de los conceptos que forman parte de la comisión" y agrega que "a tal efecto, las normas reglamentarias establecerán los procedimientos para tal discriminación" (art. 66, inc. 2 -énfasis agregado-; confr. instrucción 52/94 de la S.A.F.J. y P.). Esta diferenciación se mantiene aun en caso de quiebra o disolución de la administradora, ya que "mientras dure el proceso de liquidación, los débitos que se practiquen a las respectivas cuentas de capitalización individual, por el concepto de comisiones según lo establecido en el art. 67, se destinarán en primer término al pago de la prima de la póliza de seguro...y serán inembargables en la parte que corresponda a estos pagos" (art. 99; énfasis agregado).

    De ello se desprende que el costo de la póliza es soportado en definitiva por los afiliados y beneficiarios, lo cual parece justificado, pues -como ya se indicó- el seguro está orientado a garantizar el cobro de las prestaciones que les correspondan (en el caso del retiro transitorio por invalidez), como así también la integración de los capitales (complementario y de recomposición) que deben ingresar a sus cuentas de capitalización individual.

    °) Que el examen practicado en los considerandos anteriores permite ahora apreciar cabalmente el sentido y el fundamento del art. 116 de la ley 24.241, precepto en el que se sustenta la pretensión de la actora.

    Esta norma dispone -en lo pertinente- que "la parte de las comisiones destinadas al pago de las obligaciones establecidas en el artículo 99 de esta ley, no constituirá retribución para la administradora a los efectos impositivos".

    Esta declaración no parece configurar una exención tributaria -entendida ésta como la dispensa del pago de un tributo debido- sino más bien una aclaración que pone de manifiesto la realidad económica subyacente. En efecto, las sumas destinadas al pago de la prima del seguro sólo representan un ingreso para la respectiva compañía aseguradora, pero no para la AFJP, que actúa en el caso -por imposición legal- como una suerte de intermediario entre los afiliados y beneficiarios -de cuyas cuentas de capitalización debita esos importes y sobre quienes recae, en definitiva, el costo de la póliza- y la aseguradora a la que destina dichos fondos.

    Por ser ello así, no se advierte que haya una verdadera colisión entre el mencionado art. 116 de la ley 24.241 y la legislación tributaria provincial. Esta define como base imponible del impuesto en examen al monto total de los ingresos brutos devengados en el período fiscal de las actividades gravadas (art. 158 del Código Tributario de la Provincia de Catamarca), mientras que la "parte de las comisiones" a la que se refiere la norma nacional no constituye -en la realidad de las cosas y más allá de su denominación- un ingreso de la AFJP derivado de su actividad.

  7. ) Que, en cambio, la resolución administrativa impugnada, en cuanto pretende incluir en dicha base imponible esos importes destinados al pago de la prima del seguro co-

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    Corte Suprema de Justicia de la Nación lectivo, se contrapone abiertamente con lo dispuesto en la norma nacional en juego, tal como se reconoce en los dictámenes producidos en el expediente administrativo (confr. fs.

    96/101, 121/122 y 124/125) y, en definitiva, lesiona el principio de supremacía legal del art. 31 de la Constitución Nacional.

    Por ello, se decide: Hacer lugar a la demanda deducida por Nación Administradora de Fondos de Jubilaciones y Pensiones S.A. contra la Provincia de Catamarca y, en consecuencia, declarar la inconstitucionalidad de la resolución 9/97 de la Administración General de Rentas y Registro Territorial de la Provincia de Catamarca en cuanto pretende incluir en la base de cálculo del impuesto a los ingresos brutos a la parte de la comisión prevista en el art. 116, segundo párrafo, de la ley 24.241; con costas (art.

    68 del Código Procesal Civil y Comercial de la Nación). N., devuélvase el expediente acompañado y, oportunamente, archívese.

    EDUARDO MOLINE O´CONNOR - CARLOS S. FAYT - ENRIQUE SANTIAGO PETRACCHI - AN- TONIO BOGGIANO - GUILLERMO A.F.L. -G.A.B. -A.R.V..