Sentencia de Suprema Corte de Justicia (Argentina), 29 de Noviembre de 2011, E. 222. XLIII

Fecha29 Noviembre 2011
EmisorSuprema Corte de Justicia (Argentina)

E. 222. XLIII.

R.O.

EDESAL S.A. (TF 19.193-I) c/ DGI.

Buenos Aires, 29 de noviembre de 2011 Vistos los autos: “EDESAL S.A. (TF 19.193-I) c/ DGI”.

Considerando:

  1. ) Que la AFIP-DGI mediante resolución de fecha 30 de noviembre de 2000 determinó de oficio la obligación tributaria de la actora en el impuesto al valor agregado correspondiente a los períodos fiscales comprendidos entre enero de 1994 y octubre de 1999, con más intereses resarcitorios y una multa equivalente al 70% del importe del gravamen presuntamente omitido, con sustento en el art. 45 de la ley 11.683 (t.o. en 1998 y modificaciones) (fs. 14/21).

  2. ) Que el organismo recaudador impugnó las declaraciones juradas de EDESAL S.A. con sustento en que —en su criterio— omitió aplicar en lo relativo a las facturas emitidas a nombre de los usuarios del servicio de energía eléctrica, el débito fiscal del impuesto al valor agregado sobre el concepto “Contribución Municipal 6,383%” que se liquida en forma discriminada.

    Sostuvo que el objeto de la aludida “contribución municipal” era resarcir a los municipios por el uso de los espacios aéreos y subterráneos de dominio público de su jurisdicción y que, por integrar el costo de su actividad, trasladable al usuario, también conforma el precio neto del servicio gravado que presta en los términos del art. 9º de la ley del impuesto al valor agregado (t.o. 1997). Asimismo desestimó la aplicación del art. 44 del decreto reglamentario que excluye del precio neto gravado a los tributos que tengan el mismo hecho imponible que el impuesto al valor agregado, en el entendimiento que la citada “contribución municipal” no grava la provisión de energía eléctrica sino que constituye un resarcimiento reconocido a los municipios en razón de la exención tributaria que el contrato de concesión dispone a favor de EDESAL S.A.

    º) Que el Tribunal Fiscal (fs. 69/74) confirmó, con costas, la determinación de oficio tras considerar que la “contribución municipal” es un gasto vinculado directamente con el funcionamiento del servicio que presta la empresa; y que no resulta procedente su exclusión del precio neto gravado porque no se verificarían los requisitos constitucionales para considerarla un tributo (cfr. fs.

    72 —considerando V, segundo párrafo— y 73/73 vta.). En tal sentido indicó que el concepto se originó en un contrato de concesión y en un convenio celebrado entre el Estado provincial y los municipios concluyendo que tales actos no reemplazan la labor creadora de normas tributarias que sólo corresponde a los concejos deliberantes locales o a las legislaturas provinciales (fs. 72 vta.).

  3. ) Que la Sala III de la Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo, al resolver el recurso de apelación y revisión limitada deducido por la actora, revocó la sentencia del Tribunal Fiscal de la Nación, y distribuyó las costas de ambas instancias en el orden causado (fs. 205/206 vta.).

    Para así decidir señaló que el contrato de concesión califica a ese desembolso como una “contribución municipal” sustitutiva de otros tributos y que la falta de invocación de su fundamento legal no resulta suficiente para negarle naturaleza tributaria si las partes no se agraviaron ni formularon el pertinente planteo de inconstitucionalidad.

    Agregó que el gravamen alcanza a las operaciones de provisión de electricidad de igual manera que el impuesto al valor agregado y tras considerar configurados los recaudos del art. 44 del reglamento — el tributo se factura por separado y su importe coincide con el de los ingresos que por tal concepto se realizan a los respectivos fiscos mediante compensación y entrega del remanente— interpretó que no corresponde incluir su importe en el precio neto del servicio gravado.

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    Por lo demás, consideró que el tributo se encuentra legitimado con la homologación que los respectivos concejos deliberantes hicieron del acuerdo celebrado entre la Provincia de San Luis y los municipios por el que se previó el pago de una única tasa a cargo del usuario para solventar el pago del alumbrado público cuya alícuota, del 6,383%, se aplicaría sobre la facturación del servicio de electricidad.

    Finalmente, entendió que tampoco correspondía la inclusión de la “contribución municipal” en la base imponible del impuesto al valor agregado por tratarse de un servicio —alumbrado público— exceptuado de aquél en virtud de lo dispuesto en el art.

  4. , inc. e, pto. 5 de la ley del gravamen.

  5. ) Que contra dicha sentencia la Administración Federal de Ingresos Públicos dedujo recurso ordinario de apelación (fs.

    209), que fue bien concedido por el a quo (fs.

    233), en tanto se dirige contra una sentencia definitiva, en una causa en que la Nación es parte, y el valor disputado en último término, sin sus accesorios, supera el mínimo establecido por el art. 24, inc. 6°, ap. a, del decreto-ley 1285/58 y la resolución 1360/91 de esta Corte. El memorial de agravios obra a fs. 247/261 y su contestación por la actora a fs. 264/276 vta.

  6. ) Que en su memorial ante el Tribunal el apelante expone las argumentaciones que a continuación se reseñan:

    1. la cuestión a dilucidar en este pleito consiste en determinar si “…la ‘contribución’ que Edesal S.A. factura a los usuarios —en su carácter de distribuidora de energía eléctrica— e ingresa a la Provincia de S.L., integra el precio neto computable en el Impuesto al Valor Agregado (conf. art. 10 de la Ley 23.349 y sus modif., y art.

    44 de su Decreto Reglamentario)…”, esto es, si integra la base imponible del tributo (ver fs. 247 vta.; el mismo planteo es reiterado a fs.

    vta. y 251 vta.). b) con tal objeto, corresponde establecer “…si la llamada ‘contribución’ posee o no la naturaleza jurídica de un tributo…”, pues el artículo de la reglamentación precedentemente citado, establece que no integran el precio neto gravado al que se refiere el art.

    10 de la ley, los tributos que, teniendo como hecho imponible la misma operación gravada, se consignen en la factura por separado y en la medida en que sus importes coincidan con los ingresos que en tal concepto se efectúen a los respectivos fiscos (fs. 251/252). En este sentido, acota que, la acepción de la palabra “tributo” utilizada por la reglamentación, no es otra que la de “impuesto” y no puede ser entendida como “contribución municipal” o “tasa” (fs. 259 vta.) c) sostiene que la “contribución” en discusión —que repetidamente el propio apelante califica como “tasa” (vgr., fs.

    248 vta.; 254 y 257 vta.)—, no es un tributo puesto que no ha sido creada por una ley en su sentido formal y material, sino que reconoce su origen en un “acta-acuerdo” suscripta entre un gobierno provincial y los representantes de ciertos municipios — homologada por los respectivos concejos deliberantes—, y posteriormente, plasmada en un contrato de concesión (fs.

    253 vta./254).

    Precisa el planteo que trae a conocimiento del Tribunal en estos términos: “…la naturaleza jurídica de la alícuota del 6,383 % en discusión, claramente no es un tributo, toda vez que del acta-acuerdo y de la ordenanza que la homologa, surge patente que se trata de una ‘tasa’, o en su caso, podría hablarse de ‘contribución’ pero jamás de un impuesto, toda vez que la única fuente de creación es la ley, y no un acuerdo entre terceros ajenos al Fisco Nacional, se encuentre dicho convenio homologado o no”. Por esta razón, sobre la base de alegar una violación al -4-

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    EDESAL S.A. (TF 19.193-I) c/ DGI. principio constitucional de legalidad, y al de la división de poderes, plantea la inconstitucionalidad “…de la tasa, del mentado acuerdo y de las respectivas ordenanzas…”, con sustento en “…los artículos 4, 17 y 19 de la Constitución Nacional (ver fs. 254 a 256 y 259 vta.). d) por último, solicita que se confirme la decisión adoptada por el organismo fiscal en cuanto a la procedencia de los intereses reclamados y de la multa impuesta.

  7. ) Que la sola lectura de los cuestionamientos precedentes ponen de manifiesto la endeblez de aquéllos para refutar lo resuelto en la sentencia, y determinan la deserción del recurso interpuesto (art.

    280 del Código Procesal Civil y Comercial de la Nación).

  8. ) Que, en efecto, en primer término corresponde señalar que la impugnación que el recurrente introduce en el memorial sustentada en que se habría vulnerado el principio de legalidad que rige en materia tributaria (fs.

    256), no ha sido sometida al conocimiento de los jueces de grado —y así fue señalado por el a quo—, motivo por el que constituye el fruto de una reflexión tardía que no puede ser considerada por esta Corte (Fallos: 324:4358; 326:339 y 2468; 327:3721; 329:4349). Asimismo, no puede soslayarse que, según una inveterada doctrina del Tribunal, las garantías constitucionales han sido dadas a los particulares contra las autoridades, y el principio de reserva de ley que consagra nuestra Constitución Nacional (arts. , 17, 52, y 75, inciso 2) sólo podría ser invocado por el contribuyente a quien se pretendiera gravar con un tributo establecido en violación a aquellas normas (cf. doctrina de Fallos:

    134:37; 183:190; 202:230; 303:113; 327:2435, entre muchos otros).

    En tales condiciones, resulta inadmisible la queja del apelante relativa a que la contribución municipal que EDESAL S.A. discrimina en las facturas de los usuarios por el servicio de energía eléctrica, no puede ser considerada un tributo en razón -5-

    de la fuente normativa que le dio origen.

  9. ) Que con respecto a los planteos referidos en el considerando 6° de la presente —puntos b y c, párrafo segundo—, dos cosas deben ser señaladas.

    La primera de ellas, es la confusión conceptual que aquellos revelan, pues desconocen que la clásica distinción de impuestos, contribuciones y tasas, tantas veces recordada en la jurisprudencia del Tribunal, no es sino la expresión de diferentes especies o categorías tributarias derivadas del poder de imperio del Estado, y que integran el género de los tributos (ver entre muchos otros: Fallos: 319:3400, considerando 6° y los allí citados; Fallos: 326:4251; dictámenes de la Procuración General a los que esta Corte remitió en los casos registrados en Fallos: 323:3770 y 332:1503). La segunda, es que ante la claridad del artículo 44 de la reglamentación de la ley del impuesto al valor agregado, no existe motivo alguno —ni el apelante lo indica— para sostener que cuando aquélla dispone que —en las condiciones que detalla— los “tributos” no integran el precio neto gravado, en verdad, no ha querido referirse a la literalidad de aquel concepto genérico sino solamente a una de las especies, esto es, el impuesto.

    El rechazo de esta interpretación sesgada de la norma que propone el apelante —que, por lo demás, no fue planteada ante el a quo—, deja en pie la solución adoptada en la sentencia desde una de las dos perspectivas desarrolladas para abordar la solución del caso, es decir, que aún cuando el servicio de energía eléctrica que presta EDESAL S.A. fuese alcanzado por el impuesto al valor agregado, el concepto discutido en este pleito no podría integrar el precio neto gravado por su condición de “tributo”, y por hallarse reunidos los restantes recaudos de la reglamentación (ver fs.

    206/206 vta.).

    10) Que, puesto que el apelante ciñó sus quejas a los aspectos indicados en el considerando 6º de la presente, ha -6-

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    EDESAL S.A. (TF 19.193-I) c/ DGI. dejado sin refutación alguna el segundo de los enfoques jurídicos que el a quo consideró apto para la resolución del sub examine.

    En efecto, —excepto la mención de que se estaría en presencia de una “…sucesión de equívocos interpretativos…” relacionados con el hecho de no haberse respetado el principio de legalidad tributaria—, no ha sido contestada la conclusión de la sentencia en el sentido de que la alícuota del 6,383% que se aplica sobre el importe de la factura del servicio, y que resulta del acuerdo celebrado entre la Provincia de San Luis y sus municipios — homologado por los respectivos concejos deliberantes—, fue concebida como una única tasa que sería recaudada por cuenta de dichos municipios y abonada por los usuarios con el fin de solventar el pago del servicio de alumbrado público, razón por la que, hallándose esta clase de servicio expresamente exceptuado de la sujeción al impuesto al valor agregado (art.

  10. , inciso e, punto 5, de la ley), no podría exigirse que aquélla tasa integre la base imponible para el cálculo del mencionado impuesto (fs.

    206 vta. y 258/258 vta.).

    11) Que, finalmente, la suerte adversa del recurso en relación al tema de fondo debatido, hace innecesario el tratamiento del agravio relativo a la aplicación de los intereses y la multa.

    Por ello, se declara desierto el recurso ordinario interpuesto (art. 280 del Código Procesal Civil y Comercial de la Nación).

    Con C..

    N. y, oportunamente, devuélvase.

    R.;LUIS LORENZETTI - ELENA I. HIGHTON de NOLASCO - ENRIQUE SANTIAGO PETRACCHI - JUAN CARLOS MAQUEDA - E.

    RAÚL ZAFFARONI - CARMEN M. ARGIBAY.

    ES COPIA Recurso ordinario interpuesto por la Administración Federal de Ingresos Públicos – Dirección General Impositiva, representada por el Dr. R.A.G., con el patrocinio letrado de la Dra. M.G.M.. -7-

    Traslado contestado por EDESAL S.A., representada por el Dr. R.;O. Asorey, con el patrocinio letrado de la Dra. S.;Camila Navarrine. Tribunal de origen:

    Sala III de la Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal.

    Tribunal que intervino con anterioridad: Tribunal Fiscal de la Nación. -8-

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