Sentencia de Corte Suprema de Justicia de la Nación, 28 de Septiembre de 2010, S. 213. XLIII

Emisor:Corte Suprema de Justicia de la Nación
Publicado en Fallos:333:1820
 
CONTENIDO

S. 213. XLIII.

R.O.

Sindicato Petrolero de Córdoba (TF 16.492-I) c/ DGI.

Año del B.; B.;Aires, 28 de septiembre de 2010 Vistos los autos:

ASindicato Petrolero de Córdoba (TF 16.492-I) c/ DGI@.

Considerando:

  1. ) Que el Tribunal Fiscal de la Nación confirmó en todas sus partes el acto administrativo por medio del cual la AFIP determinó de oficio la obligación del Sindicato Petrolero de Córdoba frente al impuesto al valor agregado por los períodos comprendidos entre abril de 1992 a enero de 1996, liquidó intereses resarcitorios y aplicó multa.

  2. ) Que para decidir en el sentido indicado consideró que la prestación de servicios realizada por la entidad actora a través de la explotación de su Hotel de la Cañada a terceros no afiliados a ella, no se encuentra comprendida en la exención prevista por el art. 6°, inc. j, punto 6 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado. A tal efecto ponderó que se trata de una exención de carácter mixto, en tanto dispensa del tributo a ciertas actividades de los entes aludidos por la norma, y en el caso de las asociaciones sindicales la exención se circunscribe a los servicios realizados por ella Ay relacionados en forma directa con sus fines específicos@ (fs.

    617). Sobre esa base, entendió que los servicios que el Hotel de la Cañada presta a personas no afiliadas al sindicato, con tarifas diferenciadas Cmayores que las cobradas a los afiliadosC y contabilidad separada de la llevada por la entidad actora, excede de la finalidad propia de esta entidad, y debe ser considerada como una actividad comercial gravada en los términos del art. 3°, inc. e, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado. En síntesis, afirmó que A. explotación del hotel respecto de terceros no afiliados C...C no constituyen -1-

    operaciones propias del Sindicato, ni autorizan a extender el beneficio de la exención fiscal, sólo admisible en los términos precisos de la ley para la hipótesis en la que el Sindicato actúa en cumplimiento de sus fines propios y no como propietario de un hotel, compitiendo en la actividad económica en cuestión con quienes no gozan de la exención impositiva@ (fs. 617).

    Asimismo, desestimó las impugnaciones de la actora en lo relativo a la aplicación de los intereses resarcitorios y la multa impuesta por el organismo recaudador.

  3. ) Que la Sala V de la Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal confirmó tal pronunciamiento.

    Como fundamento, expresó que compartía el criterio del Tribunal Fiscal en cuanto a que sólo se encuentran exentas las operaciones que reúnan la doble condición de ser efectuadas por un ente exento (Sindicato) respecto de sus afiliados, pero no respecto de terceros no afiliados, habida cuenta de que Aen ese caso la entidad sindical y su hotel se comportan respecto de los terceros como cualquier empresa que explota un hotel y paga el correspondiente IVA@ (fs. 700 vta.).

    Agregó que en nada modifica tal criterio la supuesta omisión atribuida al Tribunal Fiscal por no haber considerado la exención tributaria establecida en la ley 23.551 a favor de las entidades gremiales, en la medida que la dispensa de tributos no es sólo subjetiva sino también objetiva, de manera que el beneficio establecido por esa ley es insuficiente para dar sustento a la pretensión de la actora. Por otra parte, en cuanto se refiere a los intereses, la cámara sostuvo que nada agrega la recurrente que pueda variar la conclusión del Tribunal Fiscal de la Nación, toda vez que si el actor se encontraba incurso en mora debe, en lo términos del art. 509 del Código Civil, los intereses por el retraso en el pago de -2-

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    Año del B. la obligación. Por último, consideró que igual suerte debía seguir la multa aplicada pues, en su concepto, la accionante no había alegado ni probado causa alguna que permitiera eximirla de esa sanción.

  4. ) Que contra tal sentencia la actora dedujo recurso ordinario de apelación (fs. 704/705) que fue bien concedido a fs. 755, en tanto se dirige contra una sentencia definitiva, dictada en una causa en la que la Nación es parte y el valor disputado en último término supera el mínimo establecido en el art.

    24, inc.

  5. , ap. a, del decreto-ley 1285/58 y sus modificaciones, y la resolución 1360/91 de esta Corte.

    El memorial de agravios obra a fs. 764/797 y su contestación por el organismo recaudador a fs. 800/808.

  6. ) Que los agravios expuestos ante esta instancia se centran en la exención de toda clase de Agravamen, contribución o impuesto@ establecida por la ley 23.551 (art. 39), respecto de los actos y bienes de las asociaciones sindicales con personería gremial destinados al ejercicio específico de las funciones propias previstas en los arts. 5° y 23 de esa ley. En el concepto de la actora, esa exención le resulta aplicable pues si bien la prestación de servicios de hotelería a personas no afiliadas no constituye una finalidad sindical, es un medio lícito de obtener recursos destinados a sus fines específicos. En tal sentido, aduce que la ley que establece la exención no requiere que los actos y bienes de la asociación sindical, para gozar del beneficio, sean específicos de su actividad, sino destinados al ejercicio específico de sus funciones y, en su criterio, tal recaudo se cumple con los ingresos obtenidos a través de la explotación del Hotel de la Cañada.

    En ese orden de ideas, sostiene que las disposiciones de la ley específica C. asociaciones sindicalesC prevalecen sobre las generales de la ley del IVA, de manera que estas últimas no pueden afectar ni derogar los beneficios establecidos por aquélla, y que tal criterio fue admitido por instrucciones generales impartidas por el organismo recaudador y finalmente, por la ley 25.920 que dejó claramente establecido que las exenciones genéricas dispuestas por las leyes vigentes Centre las que se encuentran la ley 23.551C además de alcanzar al impuesto al valor agregado, priman sobre las disposiciones generales de la ley de ese tributo. Al respecto invoca el precedente AClub 20 de Febrero@ (Fallos: 329:4007).

    Asimismo se agravia respecto de la aplicación de intereses y multa.

  7. ) Que en lo relativo a la cuestión de fondo, cabe poner de relieve que la Cámara Federal de Apelaciones de Córdoba (Sala B), al pronunciarse en una acción declarativa de certeza promovida por la misma entidad gremial que reviste el carácter de actora en estos autos contra la Dirección General Impositiva, resolvió que A. prestación de servicios hoteleros a terceras personas ajenas, no asociadas, efectuada por el Sindicato Petrolero de Córdoba a través del Complejo Socio Cultural Hotel de la Cañada, no está comprendida en la exención prevista en el art. 6°, inc. j, ap. 6, de la ley 23.549 y sus modificatorias@ (confr. sentencia de fecha 18 de mayo de 2000, requerida como medida para mejor proveer por el Tribunal Fiscal de la Nación a fs.

    586 y 594, cuya copia obra fs.

    600/609). En los fundamentos de tal sentencia se examinó la procedencia de la exención invocada por aquella entidad no sólo a la luz de la aludida norma de la ley del tributo, sino también en orden a lo dispuesto por el art.

    39 de la ley 23.551. Al respecto se señaló Centre otras consideracionesC -4-

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    Año del B. que si bien esa entidad era A. exento del IVA por poseer personería gremial, tal exención queda circunscripta a aquellos actos y bienes que tiendan al cumplimiento de sus funciones específicas, característica de la que no participa la venta de servicios de hotelería a terceros no asociados por cuanto importan, lisa y llanamente el desarrollo de una actividad comercial sujeta a los albures (...) propios de aquella, con ganancias y pérdidas@ (fs. 602 vta.). De ahí que C. se señala en otro de los votos que integran esa sentenciaC aun cuando lo recaudado por tales servicios sea volcado en beneficio de los afiliados, en manera alguna ello puede ser suficiente para convalidar una exención impositiva, A. cuanto la explotación de un hotel trata de una actividad mercantil que se diferencia radicalmente de las actividades propias del gremio@ (fs. 607 vta.).

    Esa sentencia quedó firme al haber desestimado esta Corte en fecha 27 de febrero de 2001 la queja deducida por el Sindicato Petrolero de Córdoba Ccausa S.952.XXXVI ASindicato Petrolero de Córdoba c/ Dirección General Impositiva@C a raíz de la denegación por la Cámara Federal de Apelaciones de Córdoba del recurso extraordinario deducido contra aquélla (confr. copia de fs. 610).

  8. ) Que tal sentencia reviste el carácter de cosa juzgada en orden a que la actividad de la actora a la que se hizo referencia no se encuentra exenta del impuesto al valor agregado, ya sea que la cuestión se enfoque desde las normas de la ley de ese tributo, o bien desde la perspectiva de la ley 23.551, máxime al no haber una diferencia sustancial entre las exenciones previstas en el art.

  9. , inc. j, ap. 6 de aquélla y en el art. 39 de ésta, en tanto, en ambos ordenamientos tal beneficio no es otorgado a cualquier acto reali- -5-

    zado por la entidad sindical, sino solamente a los relacionados en forma directa con sus fines específicos o destinados específicamente a determinadas funciones propias de ellos. En esa inteligencia, si bien la parte dispositiva de ese pronunciamiento menciona sólo a la respectiva norma de la ley del impuesto, resulta claro de los fundamentos del fallo C. los que constituye una unidad lógico-jurídicaC que tal decisión importó asimismo el rechazo de la pretendida exención también con referencia a lo establecido en el art. 39 de la Ley de Asociaciones Sindicales. En consecuencia, resultan inatendibles los agravios vertidos por la actora en la medida en que su examen importaría volver sobre cuestiones que ya han sido objeto de debate y decisión en un juicio seguido entre las mismas partes.

  10. ) Que no obsta a la expuesto el dictado C. posterioridad a esa sentenciaC de la ley 25.920. En efecto, de esa ley Ccuyos alcances fueron precisados en la causa AClub 20 de Febrero@ (Fallos:

    329:4007)C se extrae que la exención establecida en el art. 39 de la ley 23.551 resulta aplicable al impuesto al valor agregado, aunque este tributo no esté específicamente nombrado por aquella norma, como resultaría exigible Ca tenor de lo dispuesto por la ley 25.920C para que las exenciones genéricas de impuestos que puedan establecerse en lo sucesivo se consideren comprensivas de aquel gravamen.

    Sin embargo, ello carece de relevancia para modificar el resultado del pleito, puesto que C. ya fue señaladoC según el pronunciamiento judicial pasado en autoridad de cosa juzgada al que se hizo referencia, los servicios prestados por el Hotel de la Cañada a personas ajenas a esa entidad, no hacen a las funciones específicas de la entidad gremial. Por lo tanto, esa actividad no se encuentra exenta del impuesto al valor agregado, ya sea que la cuestión sea examinada desde la -6-

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    Año del B. perspectiva de las normas de la ley del impuesto, o bien desde la Ley de Asociaciones Sindicales.

  11. ) Que respecto a los intereses resarcitorios corresponde remitirse al criterio establecido por esta Corte en el precedente ACitibank@ (Fallos: 323:1315, considerando 10) cuya aplicación al caso no resulta desvirtuada por los argumentos de la apelante.

    10) Que del mismo modo, en lo atinente a la multa cabe coincidir con lo resuelto en las anteriores instancias, pues no se ha acreditado en autos la existencia de un error excusable, máxime si se tiene en cuenta que los distintos criterios en orden a la normativa aplicable no alteran la conclusión a la que se llega en cuanto a que la actividad desarrollada en el Hotel de la Cañada respecto de personas no afiliadas al sindicato se encontraban alcanzadas por el IVA.

    Por ello, se confirma la sentencia apelada. Con costas.

    N. y devuélvase. R.;LUIS LORENZETTI - ELENA I.

    HIGHTON de NOLASCO - CARLOS S. FAYT - ENRIQUE SANTIAGO PE- TRACCHI - JUAN C.;MAQUEDA (en disidencia)- E. RAUL ZAFFA- RONI (en disidencia)- CARMEN M. ARGIBAY.

    ES COPIA DISI-7-

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    Año del B.; DENCIA DE LOS SEÑORES MINISTROS DOCTORES D.;JUAN CARLOSM. Y DON E. R.;ZAFFARONI Que los infrascriptos coinciden con los considerandos 1° al 5° del voto de la mayoría.

  12. ) Que a los efectos de decidir la cuestión planteada es menester señalar que en el precedente AClub 20 de Febrero@ (Fallos: 329:4007), al examinar los alcances de las disposiciones de la ley 25.920, esta Corte confirmó la sentencia de la instancia anterior en la que se sostuvo que la ley que regula al IVA establece, en algunos supuestos, exenciones que tienen en cuenta a las personas que realizan la actividad y no a las prestaciones objetivamente consideradas y, de tal modo beneficia Centre otrasC a las obras sociales regidas por la ley 23.660, instituciones, entidades y asociaciones comprendidas en los incisos f, g y m del art. 20 de la Ley de Impuestos a las Ganancias Acuando tales servicios se relacionen en forma directa con sus fines específicos@ (art.

  13. , inc. h, ap. 6 de la ley 23.349, t.o. 1997).

    De esta forma, el Tribunal consideró que una entidad civil sin fines de lucro, con personería jurídica, dedicada a la asistencia social se encontraba exenta de tributar el Impuesto al Valor Agregado por los servicios de bar, restaurante, cantina, salón de té y confitería prestados en su sede social, así como por la locación de sus salones.

  14. ) Que para examinar el particular caso de la actora, resulta insoslayable destacar la importante función social que cumplen las asociaciones sindicales, a quienes corresponde asegurar el desarrollo económico y social de los trabajadores, misión que no se encuentra limitada a la obtención de mejores condiciones de trabajo o a las reivindicacio- -9-

    nes colectivas de orden profesional, sino que engloba también la búsqueda de soluciones a las cuestiones de política económica y social que interesan directamente a los trabajadores (confr. arg. arts. 27 y 29 de los principios y decisiones del Comité de Libertad Sindical del Consejo de Administración de la O.I.T., de 1996).

    Este rol también ha sido receptado en la ley 23.551, que reconoce como finalidad de las entidades gremiales la defensa de los intereses de los trabajadores vinculados con sus condiciones de vida y de trabajo.

    Por ello, y para alcanzar tal objetivo la norma las habilita a realizar todas las acciones que contribuyan a remover los obstáculos que dificulten la realización plena del trabajador (confr. arts. 2° y 3°).

    En razón de tales previsiones, y frente a la ausencia de elementos de convicción en la causa que demuestren lo contrario, es dable concluir que las ganancias que resultan de la prestación de servicios de hotelería a personas no afiliadas a la entidad gremial conforman una masa de recursos que la actora, en tanto entidad sin fines de lucro, destina a brindar prestaciones o servicios orientados a mejorar la calidad de vida de los trabajadores afiliados.

    En este entendimiento, y por aplicación del criterio sentado en el precedente citado en el considerando que antecede, es posible sostener que los servicios de hotelería prestados por la recurrente se relacionan con sus fines específicos, por lo que se hallan comprendidos en la exención prevista en el art. 6°, inc. j, pto. 6 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado.

  15. ) Que no obsta a lo aquí expuesto la sentencia dictada por la Sala B de la Cámara Federal de C. en la

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    R.O.

    Sindicato Petrolero de Córdoba (TF 16.492-I) c/ DGI.

    Año del B. causa ASindicato Petrolero Córdoba c/ D.G.I. s/ ordinario@, en la medida en que dicho pronunciamiento fue emitido con anterioridad a la sanción de la ley 25.920 Cque fijó nuevas pautas respecto de las exenciones en materia del impuesto al valor agregadoC y al precedente de esta Corte que precisó los alcances de esa normativa.

    Por las razones expuestas, se revoca la sentencia apelada y, en consecuencia, se deja sin efecto la resolución AFIP AD@ 31/98, cuestionada en estos autos. Con costas. N. y devuélvase. J.;CARLOS MAQUEDA - E. RAUL ZAFFARONI.

    ES COPIA Recurso ordinario de apelación interpuesto por el Sindicato Petrolero de Córdoba, representado por el Dr. H.;D. Díaz Sieiro.

    Contesto el memorial de agravios: el Fisco Nacional (AFIP-DGI), representado por la Dra. M.;Alejandra Incolla Garay.

    Tribunal de origen: Sala V de la Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal.

    Tribunal que intervino con anterioridad: Tribunal Fiscal de la Nación.